Vydání 2/2007

Celní úřad v Teplicích dodatečným platebním výměrem ze dne 4. 3. 2002 žalobci vyměřil spotřební daň ve výši 4 142 984 Kč a daň z přidané hodnoty ve výši 837 255 Kč z dovezeného přípravku Mosstanol L, který byl dne 30. 12. 2000 propuštěn do volného oběhu.

Celní ředitelství v Ústí nad Labem rozhodnutím ze dne 13. 2. 2003 zamítlo odvolání žalobce proti rozhodnutí správního orgánu I. stupně.

Krajský soud v Ústí nad Labem rozsudkem ze dne 5. 12. 2003 zamítl žalobu, jíž žalobce brojil proti rozhodnutí žalovaného. Krajský soud ze správního spisu zjistil, že na základě rozhodnutí Celního úřadu v Teplicích bylo dne 30. 12. 2000 propuštěno do režimu volného oběhu zboží pod obchodním názvem Mosstanol L, deklarované jako v množství 22 380 kg. Žalobce v tomto řízení vystupoval jako deklarant. Zboží bylo deklarováno do položky 381400900 celního sazebníku v souladu se závaznou informací vydanou Generálním ředitelstvím cel pod č. 100988-2000. Spotřební daň ani daň z přidané hodnoty vyměřeny nebyly. Na základě následné kontroly vydal Celní úřad v Teplicích dne 4. 3. 2003 dodatečný platební výměr, jímž vyměřil žalobci spotřební daň ve výši 4 142 984 Kč a daň z přidané hodnoty ve výši 837 255 Kč: celní úřad totiž následnou kontrolou zjistil, že Mosstanol L podléhá spotřební dani, neboť obsahuje líh zvláštně denaturovaný isopropylalkoholem; ten však není denaturantem povoleným pro použití tohoto zboží k výrobě nemrznoucích kapalinových přípravků.

K námitce žalobce, že Mosstanol L není lihem podle zákona o lihu, krajský soud dospěl k závěru, že způsob vzniku Mosstanolu L ani jeho charakter skutečně neodpovídají definici lihu a způsobům jeho výroby podle zákona o lihu a vyhlášky č. 141/1997 Sb., o technických požadavcích na výrobu, skladování a zpracování lihu. V daném případě však jde o posouzení zákonnosti vyměření daně z lihu, proto je třeba vycházet z § 25 odst. 1 zákona o spotřebních daních, podle něhož je předmětem daně líh (etylalkohol). Podle § 25 odst. 2 tohoto zákona je předmětem daně líh podle odstavce 1 včetně neodděleného lihu vzniklého kvašením, obsažený v jakýchkoli výrobcích, nejde-li o výrobky uvedené pod položkami 2203, 2205 a 2206 kódu sazebníku, pokud celkový obsah lihu v těchto výrobcích činí více než 1,2 objemových procent alkoholu. Podle § 25 odst. 3 tohoto zákona je předmětem daně i líh podle odstavce 1 včetně neodděleného lihu vzniklého kvašením, obsažený ve výrobcích pod položkami 2203, 2204, 2205 a 2206, pokud celkový obsah lihu v těchto výrobcích činí více než 22 objemových procent alkoholu. Podle § 25 odst. 4 téhož zákona se na líh denaturovaný jiným než stanoveným denaturačním prostředkem, s menším přídavkem denaturačního prostředku nebo použitý pro jiný než stanovený účel, pohlíží jako na líh nedenaturovaný. Zákon o spotřebních daních sice odkazuje poznámkou pod čarou na shora uvedený zákon o lihu, tuto poznámku však krajský soud chápe v souladu s nálezy Ústavního soudu (sp. zn. II. ÚS 485/98, I. ÚS 22/99) jako pouhou legislativní pomůcku, která nemůže být závazným pravidlem pro výklad právního předpisu a stanovení pravidel chování. Pokud tedy zákon o spotřebních daních v § 25 odst. 1 stanoví, že předmětem daně je líh a na zákon o lihu odkazuje v poznámce pod čarou, avšak přímo nestanoví, že předmětem daně je líh ve smyslu zákona o lihu, není možno dané ustanovení zužovat pouze na líh ve smyslu zákona o lihu.

Z rozborového listu oddělení řízení a kontroly jakosti žalobce vyplývá, že Mosstanol L obsahuje mimo jiné 62,2 % etanolu (lihu). Proto soud dospěl k závěru, že líh obsažený v tomto výrobku je předmětem daně z lihu podle zákona o spotřebních daních. Celní úřad pak v souladu se zákonem postupoval podle § 46 odst. 7 daňového řádu.

Žalobce v kasační stížnosti trval na tom, že lihem ve smyslu zákona o spotřebních daních je nutno rozumět líh ve smyslu zákona o lihu. Předmětem spotřební daně je podle § 25 odst. 1 zákona o spotřebních daních líh. Toto ustanovení doplňuje poznámka pod čarou č. 21i), která odkazuje na § 2 odst. 1 písm. a) zákona o lihu. Žalobce souhlasí s tím, co o povaze poznámek pod čarou uvedl krajský soud. Poznámka pod čarou tedy nemůže stanovit závazné interpretační pravidlo pro výklad § 25 odst. 1 zákona o spotřebních daních, avšak při aplikaci standardních interpretačních metod lze výkladové pravidlo poznámky pod čarou použít jako jednu z nich.

Pojem líh není v zákoně o spotřebních daních definován. Při jeho interpretaci pomocí logického výkladu s použitím výkladu systémového a argumentu se lihem rozumí líh ve smyslu právního předpisu, který jej definuje, tj. ve smyslu zákona o lihu.

Žalobce poukázal i na důvodovou zprávu k vládnímu návrhu zákona o lihu, podle níž se ze zákona o spotřebních daních navrhuje vypustit ta ustanovení, která jsou duplicitní s návrhem zákona o lihu (jedná se mj. o definici lihu). Podle důvodové zprávy je třeba v zákoně o lihu upravit výrobu lihu a nakládání s ním komplexně a v zákoně o spotřebních daních ponechat jen ta ustanovení, která jsou určena pro účely spotřební daně.

Žalobce tedy zastává právní názor, že pojem je v obou zákonech totožný, a že tedy pro potřeby definice lihu ve smyslu zákona o spotřebních daních je plně aplikovatelná definice lihu obsažená v zákoně o lihu.

Žalobce dále poukazoval na tu část odůvodnění rozhodnutí krajského soudu, v níž se uvádí, že není možné dané ustanovení (§ 25 odst. 1 zákona o spotřebních daních) zužovat pouze na líh ve smyslu zákona o lihu. Krajský soud však vůbec neuvádí, jak má být pojem vykládán, resp. co se rozumí tímto pojmem ve smyslu zákona o spotřebních daních. Z právního názoru krajského soudu by vyplývalo, že nikde není určeno, co je předmětem daně z lihu, neboť líh jako předmět spotřební daně není nikde definován a definice obsažená ve zvláštním zákoně je pro daňové účely neaplikovatelná. Žalobce klade otázku, co je předmětem daně z lihu, pokud tento předmět není nikde vymezen, a považuje takovou situaci z právního hlediska za zcela neúnosnou, neboť v důsledku znamená absolutní právní nejistotu a porušení principů právního státu.

Nejvyšší správní soud rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.