Vydání 3/2011

Dne 24. 11. 2008 provedl žalovaný v provozovně žalobkyně (stěžovatelky) místní šetření dle § 41 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních. V rámci šetření na základě odebraných vzorků žalovaný dospěl k názoru, že se ve skladu stěžovatelky nacházejí vybrané výrobky dle zákona o spotřebních daních (dále jen "zákon o spotřebních daních"). Žalovaný tvrdí, že stěžovatelka dostatečně neprokázala zdanění vybraných výrobků, a proto ústně oznámil opatření o zajištění vybraných výrobků a vyhotovil o tom protokol. Nevydal však rozhodnutí o zajištění dle § 42 odst. 4 zákona o spotřebních daních.

Dne 1. 12. 2008 podala stěžovatelka u Krajského soudu v Brně žalobu podle § 82 a násl. s. ř. s. na ochranu před nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením správního orgánu. Namítala, že bylinné extrakty, které vyrábí, nejsou vybraným výrobkem dle § 1 odst. 1 písm. a) a § 67 odst. 1 a 2 zákona o spotřebních daních, protože u stěžovatelky nedochází k "výrobě" podle § 3 písm. s) zákona o spotřebních daních. Při výrobě doplňků stravy ze zdaněného lihu nevzniká výrobek nový, který by měla stěžovatelka znovu zdanit.

Namítala, že žalovaný se v rámci místního šetření dopustil nezákonného donucení, především proto, že vyslovil zajištění dle § 42 odst. 2 zákona o spotřebních daních. Stěžovatelka tvrdí, že vyčerpala všechny možnosti obrany proti nezákonnému postupu žalovaného, a proto podala žalobu dle § 82 s. ř. s. Současně s ní podala návrh na vydání předběžného opatření; uvedla, že kdyby bylo vykonáno zajištění výrobků, hrozilo by jí ochromení podnikatelské činnosti a následná likvidace, ztráta pozice na obchodním trhu a vznik značné materiální škody.

Ve vyjádření k žalobě žalovaný uvedl, že stěžovatelka neprokázala řádné zdanění výrobků, proto chtěl výrobky zajistit. To však vzhledem k neposkytnuté součinnosti stěžovatelky, jejíž pracovnice sklad zamkla, nebylo možné. Žalovaný proto proces zajišťování nedokončil. Dále nesouhlasí s tím, jakým způsobem stěžovatelka vyčíslila "zajištěné zboží".

Krajský soud usnesením ze dne 18. 2. 2009 žalobu odmítl. Vyšel z právního názoru, že žalovaný vydal rozhodnutí, a to ústně do protokolu. Stěžovatelka proto nemohla brojit proti jednání žalovaného žalobou na ochranu proti nezákonnému zásahu dle § 82 s. ř. s., ale měla po vyčerpání opravných prostředků v rámci daňového řízení podat případně žalobu proti rozhodnutí správního orgánu (§ 65 s. ř. s.).

Stěžovatelka proti usnesení podala kasační stížnost. Namítla, že protokol o ústním jednání v rámci místního šetření není rozhodnutím o zajištění výrobků. Žalovaný v rozporu s § 42 odst. 4 zákona o spotřebních daních takové rozhodnutí do druhého dne od vyhotovení protokolu rozhodnutí o zajištění výrobků nevydal. Stěžovatelka proto nemohla podat odvolání v rámci daňového řízení a musela proti postupu žalovaného brojit žalobou dle § 82 s. ř. s. Dále požádala, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnosti přiznal odkladný účinek.

Nejvyšší správní soud o věci uvážil:

Dle § 42 odst. 4 zákona o spotřebních daních K této situaci došlo i v posuzované věci: správce daně vydal opatření o zajištění výrobků a předal stěžovatelce protokol ze dne 24. 11. 2008. Zákon dále stanoví: .

Žalovaný po sepsání protokolu rozhodnutí nevydal; uvádí, že to nebylo možné, protože mu stěžovatelka zamezila vstup do skladu, a proto zajištění výrobků nemohl dokončit. Taková úvaha ale není správná; zákon nepředpokládá, že úřední výkon nebude dokončen, pokud zaměstnanec kontrolované osoby uzamkne sklad. Právě naopak: (§ 42 odst. 7 zákona). Popřípadě může celní úřad (odst. 8 téhož ustanovení) Přes nesouhlas stěžovatelky proto mohl žalovaný zajištěné výrobky odejmout anebo si přístup do skladu zjednat - a to popřípadě za použití donucovacích prostředků - nebo stěžovatelce uložit, aby s konkrétními výrobky nenakládala. V takovém postupu mu samotný fakt, že mu stěžovatelka zamezila vstup do skladu, nebránil. Proto samotné zamezení vstupu do skladu neznemožnilo vydání řádného rozhodnutí o zajištění výrobků.

Stěžovatelka namítá nesprávné odmítnutí žaloby; krajský soud má za to, že tu bylo rozhodnutí, proti kterému mohla být podána žaloba. Názor prvého soudu není správný.

Zákon (§ 42 odst. 5 a 6) uvádí, že

Zákonné náležitosti ale protokol nesplňuje. V části "Přijatá ujednání a rozhodnutí" (rozhodnutí o zajištění věci) správce daně uvedl: . Neuvádí konkrétní důvody zajištění, neposkytuje stěžovateli poučení ani upozornění na další právní následky. Je tak pouhým oznámením opatření o zajištění vybraných výrobků. Stěžovatelka proto neměla reálnou možnost brojit proti rozhodnutí o zajištění odvoláním a následně správní žalobou proti rozhodnutí správního orgánu, jak nesprávně měl za to krajský soud.

Proto je zajištění, pojaté do protokolu, samo o sobě zásahem, proti kterému se - pojmově - lze bránit tzv. "zásahovou" žalobou a tvrdit jeho nezákonnost (§ 82 a násl. s. ř. s.). Jinak by totiž - za situace, kdy rozhodnutí v rozporu se zákonem není vydáno, mohl správní orgán se zajištěnými výrobky disponovat, uskladnit je u sebe, popřípadě by kontrolovaná osoba nemohla výrobky prodat, nakládat s nimi jinak, používat dopravní prostředky atp. Samo zajištění, byť pojaté do protokolu, tedy rozhodnutím není.

Reálná možnost bránit se proti zajištění výrobků tzv. zásahovou žalobou je však při pravidelném běhu věcí (tzn. při vydání rozhodnutí v následující pracovní den, jak zákon ukládá) velmi omezená a nepraktická. Je-li totiž vydáno rozhodnutí následující den, nastupuje jiná možnost obrany, totiž obvyklá žaloba proti nezákonnému rozhodnutí. Vyhoví-li takové žalobě soud, nutně přestávají také právní účinky předchozího zásahu.

V posuzované věci však k vydání rozhodnutí - ať už z jakéhokoli důvodu - v následující pracovní den (25. 11. 2008), ba ani později, nedošlo.

Tato skutečnost má dva důležité důsledky.

Za prvé ze zákona lze dovodit, že kontrolovaná osoba nesmí se zajištěnými výrobky nakládat do doby, než bude rozhodnuto o jejich propadnutí nebo zabrání, popřípadě do doby, kdy se prokáže, že k porušení zákona nedošlo. Zpravidla je to správní orgán, který fyzicky znemožní kontrolované osobě s výrobky nakládat. Může ale postupovat i tak, že výrobky ponechá u kontrolované osoby s tím, že vysloví právní zákaz je prodat nebo s nimi jinak disponovat. Není-li ale rozhodnuto v zákonem stanovené lhůtě (text zákona je v tomto ohledu jednoznačný - správní orgán "musí" rozhodnutí vydat, a to "nejpozději" následující pracovní den), přestávají právní účinky protokolárního zajištění. Nelze totiž mít za to, že tyto účinky přetrvávají po nespecifikovanou dobu (do doby, než bude - v takovém případě v rozporu se zákonem po uplynutí lhůty - vydáno rozhodnutí) na újmu kontrolované osoby. Je totiž zřejmé, že v praxi půjde často o problém časově neodkladný, např. při zajištění výrobků rychle se kazících (potravinářských), nebo dopravních prostředků (třeba i při silniční kontrole). Kontrolovaná osoba nemůže proto obvykle vyčkávat blíže neurčenou dobu, až správní orgán rozhodnutí vydá; její zájem na neprodleném vyjasnění právního režimu zajištěných věcí je zřejmý.

Za druhé je také patrno, že tu v zásadě nastává dvojí situace: buď jsou zajištěné výrobky v dispozici správního orgánu (byly odvezeny, uloženy u schovatele, nebo podobným způsobem bylo fyzicky zamezeno kontrolované osobě s nimi nakládat), anebo jsou nadále uloženy u kontrolované osoby. V prvém případě nelze po ní po právu žádat, aby po nejistou dobu vyčkávala řádného a odůvodněného rozhodnutí, proti němuž by se mohla bránit opravným prostředkem a případně i dále správní žalobou proti rozhodnutí; proto v takovém případě je kontrolovaná osoba legitimována k podání zásahové žaloby, v níž bude zřejmě namítat ve shodě s názorem právě uvedeným, že právně již zajištění netrvá a bude oprávněna žádat, aby výrobky (dopravní prostředky) byly vráceny nebo uvolněny k její volné dispozici. Ve druhém případě pak vychází soud z toho, že právní účinky zajištění pominuly uplynutím dne, kdy mělo být vydáno rozhodnutí, a protože tu není fyzická nemožnost s výrobky či dopravními prostředky disponovat, je na svobodné vůli kontrolované osoby, jak s nimi dále naloží.

Zda jde o první nebo druhý případ právě naznačený, je třeba vyjasnit řádným skutkovým zjištěním ke dni svého rozhodnutí (§ 87 odst. 1 s. ř. s.), zda účinky zásahu trvají nebo netrvají. Teprve poté bude moci rozhodnout, zda zásahové žalobě vyhoví nebo ji zamítne.

Krajský soud, který měl za to, že protokolární zajištění je rozhodnutím, vyšel z jiného právního názoru, a proto skutkový stav nezjišťoval. Odmítnutí návrhu tedy nebylo namístě.

Kasační stížnost je tedy důvodná; Nejvyšší správní soud proto napadené rozhodnutí krajského soudu zrušil (§ 110 odst. 1 s. ř. s.) a věc mu vrátil k dalšímu řízení. V něm bude krajský soud postupovat ve shodě s právním názorem vysloveným v tomto rozsudku.

Náhradou nákladů řízení o kasační stížnosti se krajský soud bude zabývat v novém rozhodnutí (§ 110 odst. 2 s. ř. s.).