Vydání 4/2013

Žalobce podal dne 3. 2. 2009 žádost o poskytnutí informací představovaných metodickými pokyny Ministerstva financí řady DS -104, 116, 126, 127, 131, 133, 161, 165, 169 a 170.

Žalovaný rozhodnutím ze dne 27. 2. 2009 žalobcovu žádost o poskytnutí pokynů DS-104, DS-126, DS-127, DS-161 a DS 170 částečně odmítl (výroky I., III., IV., V. a VIII. rozhodnutí) a žádost o poskytnutí pokynu DS-116 (výrok II.), pokynu DS-165 (výrok VI.) a pokynu DS-169 (výrok VII. rozhodnutí) odmítl.

Proti tomuto rozhodnutí podal žalobce rozklad, o němž ministr financí dne 27. 3. 2009 rozhodl tak, že: 1. změnil výroky I. a III. rozhodnutí správního orgánu I. stupně tak, že žádosti o poskytnutí pokynu DS-104 a pokynu DS-126 se vyhovuje; 2. v části napadající výroky VI. a VII. rozklad zamítl a rozhodnutí správního orgánu I. stupně v této části potvrdil.

Žalobce podal proti rozhodnutí ministra financí žalobu u Městského soudu v Praze, v níž se domáhal zrušení napadeného rozhodnutí, jakož i zrušení rozhodnutí správního orgánu I. stupně, a dále toho, aby soud žalovanému nařídil, aby do pěti dnů od právní moci rozsudku poskytl žalobci úplný text pokynů Ministerstva financí DS - 165 a DS - 169. V žalobě označil napadené rozhodnutí za nezákonné z důvodu nesprávné aplikace § 11 odst. 1 písm. a) zákona č. 106/1999 Sb. žalovaným.

Co se týče pokynu DS - 165, žalobce namítl, že dle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 1. 2008, čj. 5 As 28/2007-89, č. 1532/2008 Sb. NSS, nezávaznost, resp. doporučující charakter pokynu, na které poukazuje žalovaný, nejsou rozhodnými okolnostmi pro posouzení otázky, zda se jedná či nejedná o vnitřní pokyn ve smyslu § 11 odst. 1 písm. a) zákona č. 106/1999 Sb. Argumentace žalovaného je proto nepatřičná. Pokyn DS - 165 se týká vymáhání daní, tedy odnětí části nabytého vlastnictví. Omezení ústavního práva (čl. 11 Listiny základních práv a svobod; dále jen "Listina") zakládá veřejný zájem na zvýšení transparentnosti a otevřenosti rozhodovacích procesů v této oblasti a z toho hlediska je nutné posuzovat všechna omezení práva na informace ohledně vymáhání daní. Je proto jednak nutné, aby všechna konkrétní omezení práva na informace ohledně vymáhání daní spadala pod omezení uvedená v článku 17 odst. 4 Listiny, a dále aby byla podrobným a přesvědčivým způsobem odůvodněna. Podle názoru žalobce odůvodnění napadeného rozhodnutí tyto požadavky nesplňuje. Odůvodnění napadeného rozhodnutí, které se žalobci jeví jako nekonkrétní a nejasné, je z toho důvodu (bez předložení předmětného pokynu žalovaným soudu) nejen nepřezkoumatelné, ale může i vyvolat pohybnosti, pokud jde o legalitu aktů, kterých se pokyn DS -165 týká.

Žalobce dále namítl, že napadené rozhodnutí zmiňuje aplikační postupy správce daně, které zásadně předcházejí aplikačním úkonům správce daně vedeným podle zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen "daňový řád z roku 1992")^*), tzn. blíže neurčené postupy předcházející vlastnímu vymáhání daňových nedoplatků upravenému v citovaném zákoně. Bez znalosti textu pokynu DS - 165 se lze domnívat, že se může jednat například o otázku volby mezi daňovou a soudní exekucí, nebo otázku volby způsobu provedení daňové . Pokud měl žalovaný na mysli kupříkladu právě tyto záležitosti, měl to v napadeném rozhodnutí jasně uvést a měl konkrétně odůvodnit, proč tyto informace nelze žalobci poskytnout.

V napadeném rozhodnutí je uvedeno, že neobstojí připomínka žadatele, že pokud je pokyn skutečně nezávazný, pak se nejedná o vnitřní předpis. V této věci žalobce trval na argumentaci uvedené v rozkladu, že doporučující charakter pokynu, na který poukazuje žalovaný, znamená, že se vůbec nejedná o vnitřní předpis coby normativní akt, jehož pojmovým znakem je právě závaznost vůči podřízeným složkám nebo pracovníkům v rámci služební hierarchie. Vnitřní předpis ve veřejné správě představuje souhrnné označení pro akty povahy, které slouží k uspořádání poměrů uvnitř jedné nebo více organizačních složek nebo zařízení veřejné správy a jejichž vydání se opírá o právně zakotvený vztah podřízenosti k vydavateli aktu (viz Hendrych, D. . Praha: C. H. BECK, 2003, s. 113). Vydávání instrukcí (interních pokynů, směrnic, apod.) nadřízeným orgánem je tak pouhou realizací oprávnění řídit činnost podřízených a jejich plnění je zachováním právních povinností řídit se ve služební činnosti příkazy nadřízených. Tato oprávnění a povinnosti vyplývají z právní normy, jež stanoví vztah nadřízenosti a podřízenosti; interní proto jen konkretizují úkoly a povinnosti podřízených složek a pracovníků (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 4. 2006, čj. 4 As 40/2007-64). Z uvedeného dle žalobce vyplývá, že pro pracovníky správce daně není nezávazný pokyn DS - 165 vůbec vnitřním předpisem ve smyslu teorie správního práva, ale je pouhou metodickou pomůckou, a proto je vyloučeno, aby poskytnutí textu tohoto pokynu bylo omezeno na základě § 11 odst. 1 písm. a) zákona č. 106/1999 Sb., podle kterého povinný subjekt může omezit poskytnutí informace, která se vztahuje výlučně k vnitřním pokynům.

Co se týče pokynu DS - 169, žalobce konstatoval, že trvá na argumentaci uvedené v rozkladu, že rozdělení pravomocí při výkonu daňové správy se dotýká dalších osob, zejména adresátů správních aktů vydávaných příslušnými orgány daňové správy, a z tohoto důvodu nelze pokyn DS - 169 považovat za vnitřní pokyn ve smyslu § 11 odst. 1 písm. a) zákona č. 106/1999 Sb. Rozdělením pravomoci k rozhodování ve věcech žádostí o prominutí, posečkání nebo povolení splátek daní, jakož i odvodů za porušení rozpočtové kázně se zasahuje do práv žadatelů tím, že se autoritativně určuje, který správce daně bude o dané žádosti rozhodovat. Tento názor koresponduje s názorem rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu, podle kterého rozhodnutí o delegaci místní příslušnosti správce daně je samostatným úkonem, napadnutelným správní žalobou (rozsudek ze dne 17. 7. 2008, čj. 7 Afs 13/2007-54, č. 1720/2008 Sb. NSS). Řízení o prominutí, posečkání nebo povolení splátek daní, jakož i odvodů za porušení rozpočtové kázně je svého druhu samostatným daňovým řízením zahajovaným na návrh žadatele. Stejně jako v každém jiném i v tomto daňovém řízení je navrhovatel resp. žadatel o prominutí coby daňový subjekt nositelem práv a povinností podle příslušných ustanovení části první daňového řádu z roku 1992, tzn. například práva nahlížet do spisu (§ 23 citovaného zákona) nebo povinnosti prokazovat všechny skutečnosti, k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván (§ 31 odst. 9 téhož zákona). Jak vyplývá z citovaného rozsudku Nejvyššího správního soudu čj. 7 Afs 13/2007-54, při výkonu těchto práv a při plnění povinností je nutná součinnost daňového subjektu se správcem daně; je proto právně významné, že v důsledku se daňový subjekt musí za správcem daně přesouvat do jiného místa. Z uvedeného vyplývá, že v důsledku pravomoci k rozhodnutí o prominutí, posečkání nebo povolení splátek daní, jakož i odvodů za porušení rozpočtové kázně z místně příslušného finančního úřadu na Ministerstvo financí žadateli o prominutí vznikají další povinnosti, které při normálním běhu věcí nemá, k uplatnění jeho práv nejsou nutné nebo je ztěžují. Na druhou stranu ponechání pravomoci místně příslušnému finančnímu úřadu může být pro žadatele o prominutí právně významné tím, že finanční úřad je zpravidla lépe obeznámen s konkrétními okolnostmi a poměry žadatele, které mohou být rozhodné pro posouzení žádosti o prominutí. Z uvedených důvodů žalobce nesouhlasil se závěrem učiněným v napadeném rozhodnutí, že žadatelům o prominutí nemůže ani v jednom z případů vzniknout újma na veřejných subjektivních právech, bez ohledu na skutečnost, jakému orgánu, zda finančnímu úřadu či Ministerstvu financí, budou adresovat svou žádost, a který orgán bude ve věci rozhodovat.

Žalovaný ve svém vyjádření k žalobě uvedl, že je nucen setrvat na stanovisku, které dosud nebylo žádným přesvědčivým argumentem žalobce vyvráceno, že pokyn DS - 165 byl Ministerstvem financí vydán (což je ostatně zdůrazněno i v jeho textu) pouze pro vnitřní potřebu územních finančních orgánů, jako interní pokyn, řídicí akt, kterým byl nadřízeným orgánem (při akceptaci vztahu nadřízenosti a podřízenosti ve smyslu zákona č. 531/1990 Sb., o územních finančních orgánech,^*) a platného organizačního řádu územních finančních orgánů) usměrněn postup podřízených finančních úřadů a jejich pracovníků při aplikaci zásady hospodárnosti při vymáhání daňových nedoplatků a při současném uplatňování základních zásad daňového řízení uvedených v § 2 daňového řádu z roku 1992. Dle názoru žalovaného se nelze ztotožnit s argumentací žalobce, podle níž se pokyn DS - 165 týká procesního postupu při vymáhání daní, kdy údajně dochází k odnětí části nabytého vlastnictví (s odkazem na čl. 11 Listiny) a že toto omezení ústavního práva zakládá veřejný zájem na zvýšení transparentnosti a otevřenosti rozhodovacích procesů v této oblasti omezení práva na informace ohledně vymáhání daní atd. V této souvislosti žalovaný zdůraznil, že správce daně může jako orgán veřejné moci uplatňovat svoje pravomoci pouze k účelům, k nimž mu byly zákonem nebo na základě zákona svěřeny a toliko v rozsahu, v němž mu byly svěřeny (v souladu se zásadou zákonnosti, která je upravena v § 2 odst. 1 daňového řádu z roku 1992). V oblasti vymáhání je tato pravomoc při výkonu správy daní odvozena zejména z § 73 a na základě § 73 odst. 7 uvedeného zákona i z přiměřeného použití občanského soudního řádu. Z obsahu pokynu DS - 165 rozhodně nevyplývá, že by tato interní jakýmkoli způsobem vymezovala postupy správce daně při rozhodování o právech a povinnostech osob zúčastněných na správě daní při vymáhání nedoplatků. Pouze vymezuje správcům daně, aby při zahájení vymáhání zvážili mimo jiné i otázky nákladovosti vymáhání tak, aby nedocházelo k neúměrným výdajům rozpočtových prostředků na vymožení nízkých částek příjmů státního rozpočtu. Z tohoto důvodu není tento pokyn určen také veřejnosti. Jeho zveřejnění by mohlo vést k tomu, že daňové subjekty, u nichž je evidován nikoliv vysoký nedoplatek, nebudou tyto částky uhrazovat státu v přesvědčení, že nedoplatky po nich stejně nebudou správcem daně vymáhány. Nelze souhlasit ani s námitkou žalobce, že pokud je pokyn skutečně nezávazný, pak se nejedná o vnitřní předpis. Pokyn DS - 165, přestože má doporučující formu, je závaznou instrukcí, řídícím aktem založeným na vztahu nadřízenosti a podřízenosti a je jím realizováno oprávnění Ministerstva financí jako ústředního orgánu státní správy řídit dle svěření působnosti činnost podřízených organizací. Z tohoto hlediska je argumentace žalobce, v níž se ve své žalobě opírá o teorii správního práva, zcela irelevantní. K námitce žalobce o nezbytnosti předložení předmětného pokynu soudu žalovaný poznamenal, že je připraven jej soudu poskytnout, bude-li tento pokyn začleněn do části spisu vyloučené z nahlížení.

Také žalobní námitky týkající se pokynu DS - 169 pokládal žalovaný za zcela nedůvodné. Ve vyjádření k žalobě poukázal na to, že žalobce neuvádí, jaké další povinnosti pro daňový subjekt jsou spojeny se skutečností, zda o jednotlivých žádostech rozhoduje Ministerstvo financí či finanční úřad. Co se týká prominutí daně, prominutí příslušenství daně a prominutí odvodů za porušení rozpočtové kázně, ze žaloby je patrné, že žalobce preferuje, aby o tomto rozhodoval místně příslušný finanční úřad a nikoli Ministerstvo financí. Tato skutečnost však není ze zákona možná, neboť dle § 55a daňového řádu z roku 1992 je k prominutí daně či příslušenství daně kompetentní Ministerstvo financí. Pouze vyhláška č. 299/1993 Sb., kterou se zmocňují územní finanční orgány k promíjení příslušenství daně,^**) ve znění vyhlášky č. 209/2003 Sb. zmocňuje za zde stanovených podmínek k promíjení příslušenství daně příslušný finanční úřad. O prominutí odvodů za porušení rozpočtové kázně a penále uložených podle § 44 a § 44a zákona č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), rozhoduje ze zákona Ministerstvo financí, přičemž žádost se podává prostřednictvím územního finančního orgánu, který tento odvod nebo penále uložil. Předmětný pokyn na zákonem stanovené kompetenci k promíjení nic nemění (a ani měnit nemůže); pouze upravuje postup územních finančních orgánů při předávání žádostí Ministerstvu financí, a to tak, aby byla dodržena lhůta pro vyřízení této žádosti stanovená pokynem D - 308 zveřejněným ve Finančním zpravodaji č. 6-7/2007, tedy pokynem, se kterým se může veřejnost seznámit. Dále pokyn DS - 169 upravuje postupy při promíjení v rámci Ministerstva financí, což však také nemá vliv na práva a povinnosti daňového subjektu. Žalobní námitku, podle které ponechání pravomoci k rozhodování místně příslušnému finančnímu úřadu může být pro daňový subjekt podstatné tím, že finanční úřad je lépe obeznámen s konkrétními okolnostmi a poměry žadatele, je nutno považovat za nedůvodnou i z toho důvodu, že základní zásadou každého správního řízení, a tudíž i řízení daňového, je nutnost posouzení všech důkazů a skutečností, které v daném řízení vyšly najevo, jednotlivě a v jejich vzájemné souvislosti. Tuto zásadu musí dodržet každý správní orgán rozhodující ve věci bez ohledu na to, na jakém stupni organizační struktury se nachází. Při dodržení této zásady je vždy rozhodováno na základě shodných důkazů a skutečností bez ohledu na to, zda ve věci rozhoduje místně příslušný finanční úřad nebo Ministerstvo financí. Co se týká rozhodování o posečkání daní a povolení splátek na daň dle § 60 daňového řádu z roku 1992, zde je rozdělením kompetencí mezi finanční úřad a Ministerstvo financí zajištěn především jednotný postup při posuzování podmínek uplatnění tohoto institutu, což zaručuje jednotný přístup ke všem žadatelům. Žalovaný setrval na stanovisku, že pokynem DS - 169 nejsou dotčena práva ani povinnosti daňového subjektu a že tento pokyn se možnosti jejich uplatnění, resp. plnění ani nijak nedotýká, a tudíž mu nemůže z neznalosti tohoto pokynu vzniknout žádná újma. Pokud Ministerstvo financí na sebe atrahuje výkon některé , například rozhodnutí ve věci přesně specifikovaného okruhu žádostí o posečkání nebo povolení splátek na daň, není tím dotčeno ani omezeno právo daňového subjektu předkládat důkazy, prokazovat skutečnosti atd., neboť tyto úkony provádí prostřednictvím správce daně stanoveného zákonem. Na této skutečnosti pokyn DS - 169 nic nemění.

Městský soud v Praze zrušil napadené rozhodnutí, jakož i rozhodnutí správního orgánu I. stupně v té jejich části, která se týká žádosti žalobce o poskytnutí pokynu DS - 169 (výrok I. a II. rozsudku), a nařídil žalovanému, aby žalobci ve stanovené lhůtě poskytl, článek I bod 1 pokynu DS - 169 (výrok III. rozsudku); ve zbývající části žalobu zamítl (výrok IV.)