Vydání 4/2021

(…)[12] Následně Nejvyšší správní soud přistoupil k posouzení dalších (věcných) kasačních námitek, které stěžovatelé uplatnili, konkrétně k posouzení povahy jimi vyvíjené činnosti a z toho plynoucí odpovědnosti za spáchané přestupky dle zákona o evidenci tržeb.

[13] Subjekty evidence tržeb jsou mj. poplatníci daně z příjmů fyzických osob (§ 3 odst. 1 zákona o evidenci tržeb). Předmětem evidence tržeb jsou pak evidované tržby poplatníka (§ 3 odst. 2 téhož zákona), přičemž vymezení evidované tržby je obsaženo v § 4 odst. 1 citovaného zákona. Jedná se o platbu, která „“Rozhodným příjmem se pak rozumí u fyzických osob příjem ze samostatné činnosti, která je podnikáním [§ 6 odst. 1 písm. a) zákona]. Obsah evidenční povinnosti upravuje § 18 odst. 1 zákona, který přikazuje poplatníkovi „. Přestupky za nesplnění uvedených povinností upravuje daný zákon v § 29 odst. 1. V této věci správní orgány shledaly stěžovatele vinnými z toho, že porušili povinnost „“ [písm. a)] a „“[písm. b)].

[14] Pro nyní projednávanou věc je určující, že stěžovatelé netvrdí, že by uvedené povinnosti ve skutečnosti řádně splnili. Podstata jejich námitek od počátku spočívá ve zpochybňování toho, zda se na ně dané povinnosti vůbec vztahovaly. Tvrdí totiž, že nepodnikali a nebyli poplatníky daně z příjmů fyzických osob. V této souvislosti namítají, že byli pouze členy soukromého klubu, na který se evidence tržeb nevztahuje.

[15] Nejvyšší správní soud předně považuje za nutné připomenout, na jakých závěrech krajský soud odůvodnění napadeného rozsudku postavil. Stěžovatelé krajskému soudu totiž v kasační stížnosti vytýkají, že jim nesprávně přičetl činnost, kterou vykonával soukromý klub. To však svědčí o zkreslení či nepochopení závěrů, které krajský soud učinil. Podstatou napadeného rozsudku (a ostatně také obou správních rozhodnutí) je to, že podnikatelskou činnost fakticky vykonávali stěžovatelé a nikoliv soukromý klub, který byl pouze zástěrkou pro obcházení zákona a vyhnutí se povinnostem spojeným s elektronickou evidencí tržeb. Jinými slovy, stěžovatelům je vytýkáno pouze to, čeho se měli sami dopustit jako fyzické osoby. Odpovědnost stěžovatelů není odvozována z toho, že jsou členy soukromého klubu, ani z vlastnictví dané nemovitosti, ani z pouhé skutečnosti, že v daném místě v minulosti sami provozovali restauraci a oficiálně stravovací služby poskytovali (byť tato naposled uvedená skutečnost byla v posuzované věci zohledněna jako svědčící v kontextu řady dalších zjištění o účelovosti jednání stěžovatelů).

[16] Podstatné není ani zjištění toho, jaké příjmy měl z dané činnosti každý ze stěžovatelů. V nyní posuzované věci se jedná o spáchání výše vymezených přestupků, nikoliv např. o to, jaká výše daně z příjmů má být doměřena tomu kterému stěžovateli. S ohledem na povahu provozované činnosti a způsob jejího odhalení formou kontrolních nákupů je navíc jen stěží představitelné, že by správní orgány měly jakoukoliv možnost prokázat, jak si stěžovatelé příjmy z podnikatelské činnosti nakonec mezi sebou rozdělili. Pro závěr o spáchání daných přestupků nicméně postačuje kladně zodpovědět, zda se na stěžovatele zákon o evidenci tržeb vztahoval a pokud ano, zda plnili povinnosti, které jim v důsledku toho z výše citovaných ustanovení zákona plynuly. Míra, jakou se na porušování zákonných povinností každý ze stěžovatelů podílel, není otázkou viny či neviny (závěru o spáchání či nespáchání přestupku), ale může být zohledněna při ukládání sankce. Stěžovatelé však v tomto směru na svou obranu nic konkrétního netvrdili a ve vztahu k výši uložené pokuty nic nenamítali.

[17] Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že pokud krajský soud dovodil, že stěžovatelé fakticky provozovali živnostenskou činnost ve formě stravovacích služeb, a tím se stali subjektem evidence tržeb, věc posoudil zcela v souladu se zákonem. Správní orgány shromáždily značné množství konkrétních poznatků o fungování „Soukromého klubu V.“, na jejichž základě lze spolehlivě dospět k závěru, že stěžovatelé fakticky poskytovali stravovací služby, v důsledku čehož jim vznikaly povinnosti dle zákona o evidenci tržeb, které ovšem neplnili. Správní orgány vyšly z toho, že stěžovatelé v daném místě v minulosti provozovali restauraci. Hostinskou činnost ale krátce před spuštěním systému elektronické evidence tržeb oficiálně přerušili či ukončili (konkrétně 16. 11. 2016 a 21. 11. 2016; tzv. 1. vlna elektronické evidence tržeb byla zavedena 1. 12. 2016). Následně v dané činnosti pokračovali formálně jako „soukromý klub“. Ostatně skutečnou motivaci stěžovatel celnímu úřadu vysvětlil poměrně jasně při místním šetření dne 21. 3. 2017, neboť podle záznamu o tomto šetření měl uvést, že „.“

[18] Pokud jde o zjištění týkající se samotného faktického chodu restaurace (klubu), celní úřad provedl v souladu s § 24 odst. 1 zákona o evidenci tržeb celkem deset kontrolních nákupů, při kterých o chodu klubu zjistil následující skutečnosti. Obsluha podniku příchozím sdělila, že se jedná o soukromý klub a dotázala se, zda mají klubovou kartu. Pokud odpověděli, že mají, nemuseli ji předkládat a obsluha jejich tvrzení nijak neověřovala. Pokud odpověděli, že nemají, obsluha jim kartu po sdělení libovolného jména či přezdívky a telefonního čísla kartu vystavila, aniž by zjišťovala jakékoliv další skutečnosti (např. vztah k motorismu, souhlas s interními pravidly apod.). Obslouženi byli také zákazníci, kteří pouze sdělili, že klubovou kartu mají, ale nemají ji u sebe, aniž by bylo jejich tvrzení dále ověřováno např. na základě jména či přiděleného čísla. Registrován byl kdokoliv, kdo projevil zájem o poskytnutí stravovacích služeb a ochotu sdělit jakékoliv údaje (např. smyšlenou přezdívku i telefonní číslo). Jako vedoucí klubu byla na kartách uváděna stěžovatelka, při pozdějších nákupech již bylo její jméno na kartě přeškrtnuto. Následně již vše probíhalo zcela standardně jako v jakékoliv jiné restauraci a obdobné byly také jídelní lístky. Rovněž ceny nabízených nápojů a jídel byly srovnatelné jako v jiných obdobných podnicích. V restauraci se stravovali u stolů zákazníci, kteří během toho nevyvíjeli žádnou společnou (klubovou) aktivitu. Při platbě hosté obdrželi stvrzenku, na které bylo uvedeno, že se nejedná o daňový doklad, ale slouží jako potvrzení o členském vkladu s tím, že veškeré výtěžky slouží na chod klubu. Mimo běžného restauračního provozu se zde konaly i soukromé akce (svatby, smutečné hostiny). V restauraci obsluhovala dcera stěžovatelky a nejméně v jednom případě (6. 10. 2017) byla jako obsluha identifikována také sama stěžovatelka, která rovněž po konzumaci přinesla účet a inkasovala platbu. Při každém z kontrolních nákupů platili příslušníci celního úřadu za zkonzumované jídlo a nápoje v hotovosti. Restaurace dále nabízela také přípravu jídla na základě telefonické objednávky včetně rozvozu. Ačkoliv stěžovatelka při podání vysvětlení tvrdila, že strava je poskytována ze zásob, které si přinesli členové klubu sami, celní úřad zjistil, že zásobování restaurace zajišťuje společnost FLOSMAN, a. s., která na výzvu celního úřadu předložila faktury na dodávané zboží a výslovně sdělila, že dodává zboží stěžovateli na základě jeho telefonických objednávek a spolu s dodaným zbožím mu předává fakturu. Z předložených faktur plyne, že daná společnost dodávala měsíčně do restaurace provozované stěžovateli suroviny v množství, které nelze označit za zanedbatelné a které nesvědčí o příležitostné konzumaci omezeným počtem členů motoristického klubu (např. 30-70 kg mouky, více než 15 kg sterilovaných fazolí). Správní orgány dále vycházely také z rozhodnutí Krajského úřadu Jihočeského kraje ze dne 8. 2. 2018, které se týkalo přestupku stěžovatelky spočívajícího v neposkytnutí součinnosti při živnostenské kontrole prováděné Městským úřadem Trhové Sviny. V daném řízení dcera stěžovatelky vypověděla, že činnost klubu zajišťuje pro svou matku, které také odevzdává peníze. Již tato zjištění postačují k učinění závěru, že se oba stěžovatelé podíleli na provozu restaurace. Nejvyššímu správnímu soudu je navíc znám také rozsudek krajského soudu ze dne 27. 11. 2019, čj. 57 A 18/2019-40, který se týkal rovněž přestupku spočívajícího ve znemožnění živnostenské kontroly ze strany stěžovatelů. Z rozsudku nad rámec výše uvedeného plyne, že správním orgánům kuchař sdělil, že pro stěžovatelku v daném „soukromém klubu“ vykonává práci v kuchyni a zaměstnává jej stěžovatel.

[19] Nejvyšší správní soud především nemohl přehlédnout, že stěžovatelé tato zjištění nijak blíže nevysvětlili, ani je nevyvrací. Neustále toliko setrvávají na svém tvrzení, že se nejednalo o restauraci, ale neveřejnou klubovnu příznivců motorismu. Nejvyšší správní soud je nicméně i přes uplatněné kasační námitky ve shodě s krajským soudem v tom, že na základě výše uvedených skutečností lze mít bez důvodných pochybností za to, že stěžovatelé provozovali fakticky běžnou restauraci, ve které nabízeli stravovací služby komukoliv, kdo o ně projevil zájem. Z této činnosti jim plynuly příjmy, v důsledku čehož je lze považovat za subjekty evidence tržeb ve smyslu § 3 odst. 1 písm. a) zákona o evidenci tržeb. Nejednalo se o soukromý klub, ve kterém by se za účelem vymezených zájmových aktivit příležitostně sdružoval omezený okruh osob (příznivců motorismu). V průběhu deseti kontrolních nákupů nebyla jakákoliv klubová aktivita zaznamenána. Skutečnost, zda byla restaurace vyzdobena v motoristickém duchu, nemá v tomto ohledu na posouzení věci (tj. povahy poskytovaných služeb) žádný vliv. Je třeba připustit, že stěžovatelé sice učinili některé kroky, které by mohly budit dojem, že se jedná o soukromý klub, na který se nevztahují povinnosti dle zákona o evidenci tržeb. Ty ovšem nemohou s ohledem na výše vymezené skutečnosti (ani ve svém úhrnu) zastřít zjevnou podstatu vyvíjené činnosti, resp. způsobit výluku stěžovatelů z aplikace zákona o evidenci tržeb. Na podstatě věci tak nemůže nic změnit např. přejmenování podniku na „soukromý klub“, vyvěšení této informace na budovu restaurace nebo vydávání výše již zmíněných klubových karet. Stěžovatelé totiž i nadále z hlediska smyslu a zaměření své činnosti poskytovali široké veřejnosti stravovací služby. V této souvislosti Nejvyšší správní soud pouze pro doplnění připomíná svůj rozsudek ze dne 5. 9. 2019, čj. 2 As 361/2017-41, ve kterém se zabýval do značné míry obdobnou situací, v níž se provozovatel hudebního klubu snažil obejít regulaci veřejné hudební produkce. Zdejší soud v dané věci dospěl k závěru, že o soukromý klub se nejednalo, ačkoliv se jeho provozovatel snažil takový dojem navodit např. tím, že do něj pouštěl pouze osoby, které předložily členskou kartu. Stejně jako v nyní posuzované věci totiž byla taková karta vystavena prakticky komukoliv, kdo byl ochotný sdělit své osobní údaje a podepsat souhlas s pravidly. V nyní posuzované věci stěžovatelé vystavené karty v konečném důsledku ani nijak nekontrolovali a účelovost jejich jednání je proto o to zřejmější.

[20] S ohledem na výše uvedené je proto třeba uzavřít, že pokud by Nejvyšší správní soud za daných okolností akceptoval, že na stěžovatele se s ohledem na provoz „soukromého klubu“ povinnosti dle zákona o evidenci tržeb nevztahují, fakticky by to znamenalo připuštění zcela jednoduché cesty, jak se povinnostem dle daného zákona vyhnout, a to navíc v rozporu se smyslem dané právní úpravy. Nejvyšší správní soud samozřejmě vnímá různost názorů na zavedení evidence tržeb v České republice a respektuje rozličné pohledy na význam a (nejen ekonomickou) smysluplnost tohoto institutu. Nelze ostatně pominout ani polemiku týkající se míry přípustnosti možného zásahu evidence tržeb do některých ústavních práv (viz např. odlišná stanoviska k nálezu Ústavního soudu ze dne 12. 12. 2017, sp. zn. Pl. ÚS 26/16, č. 8/2018 Sb.). Pokud však účinná a dle závěrů Ústavního soudu ústavně konformní právní úprava (navíc způsobem zcela jednoznačným) stanoví určitá pravidla, je i z hlediska rozumného uspořádání společenských vztahů na místě žádat, aby subjekty, které dané regulaci podléhají, tato pravidla dodržovaly. Způsob, jakým se stěžovatelé v nynější věci pokusili vyhnout plnění povinností dle citované úpravy, je přitom natolik zjevným obcházením dané regulace, postaveným navíc na čistě formálním zastření skutečného stavu, že v žádném případě nemůže požívat soudní ochrany.

[21] Lze dodat, že Nejvyšší správní soud se ztotožňuje také se závěrem krajského soudu o účelovosti předložené nájemní smlouvy, kterou stěžovatelé dokládali, že prostory „klubu“ pronajali. Stěžovatelé tuto smlouvu původně vůbec nezmiňovali a předložili ji až s časovým odstupem. Ba co víc, stěžovatelka při podání vysvětlení dne 22. 11. 2017 výslovně uvedla, že prostory poskytují klubu bezplatně. Teprve při podání vysvětlení 7. 3. 2018 předložila nájemní smlouvu datovanou 18. 11. 2016. Dle jejího obsahu byl nájemce povinen platit stěžovatelům nájemné 8 000 Kč měsíčně, přičemž sjednaná doba nájmu byla od 21. 11. 2016 do 31. 12. 2017. Dřívější tvrzení stěžovatelky o bezplatném poskytování prostor je s obsahem této smlouvy zjevně v rozporu, neboť v době podání vysvětlení měli stěžovatelé již přibližně jeden rok pobírat nájemné. I kdyby ale účelovost této smlouvy neplynula z této do očí bijící změny tvrzených skutečností, na posouzení věci by to nemohlo nic změnit, neboť již výše uvedená zjištění o faktickém fungování restaurace jsou natolik průkazná, že umožňují učinit závěr o přestupkovém jednání stěžovatelů. Nejvyšší správní soud proto ani nepovažoval za jakkoliv nutné provádět dokazování ke kasační stížnosti přiloženým odborným vyjádřením týkajícím se pravosti podpisu nájemce (vyhotoveném policií v souvislosti se stěžovatelkou a případem „zkreslování údajů a stavu hospodaření a jmění“). Závěr o účelovosti dané smlouvy lze totiž učinit bez ohledu na to, zda podpisy smluvních stran byly pravé či nikoliv. Krajský soud v napadeném rozsudku v této souvislosti taktéž odpovídajícím způsobem vysvětlil, proč nebylo nutné provádět další důkazy (výslechy), které stěžovatelé navrhovali ve vztahu k fungování klubu. I v tom se tedy kasační soud se závěry krajského soudu ztotožňuje.

[22] Nejvyšší správní soud proto uzavírá, že ze zjištěných skutečností je bez jakýchkoliv pochybností zřejmé, že stěžovatelé fakticky poskytovali stravovací služby (provozovali restauraci), z čehož jim prokazatelně plynuly příjmy. Na provozu restaurace se podíleli oba stěžovatelé, byť přinejmenším každý z nich jinou formou [stěžovatelka obsluhou včetně inkasování plateb od zákazníků a přebíráním peněz od druhé servírky (její dcery) a stěžovatel zajišťováním zásobování či zaměstnáváním kuchaře]. Přijímali od zákazníků hotovostní platby, přičemž jim nevystavovali účtenky s náležitostmi dle zákona o evidenci tržeb a ani datovou zprávou neodesílali údaje o těchto tržbách. Závěr krajského soudu a správních orgánů o spáchání přestupků dle § 29 odst. 1 písm. a) a b) zákona o evidenci tržeb proto zcela obstojí.