Vydání 7/2007

(...) Při volbě pomůcek je správce daně vázán také § 46 odst. 3 d. ř., tzn. že je povinen přihlédnout ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplývají výhody pro daňový subjekt, i když jím nebyly za řízení uplatněny. Ze spisového materiálu tedy musí být zřejmé nejen to, zda byly splněny předpoklady pro stanovení daňové povinnosti pomocí pomůcek, ale též zda a jak správce daně přihlédl k okolnostem, z nichž plynou pro daňový subjekt výhody. To je základním předpokladem, aby prvostupňové správní rozhodnutí bylo schopné přezkumu podle § 50 odst. 5 d. ř. K výhodám je pak správce daně povinen přihlížet tam, kde nějaké výhody zjištěny byly, a to buď na základě tvrzení daňového subjektu, nebo vyplynuly v rámci daňové kontroly. Není však povinností správce daně vyhledávat okolnosti, které by byly uznatelnou výhodou, je však nutné, aby byla ze správního spisu seznatelná správní úvaha o tom, zda správce daně mohl podle povahy výsledků daňového řízení u konkrétní daně nějaké výhody zohlednit či nikoliv. Za výhody, k nimž je povinen správce daně přihlédnout, a to i , lze považovat především takové skutečnosti, které vyplývají ze zákona, resp. takové položky, na jejichž uplatnění má poplatník právní nárok. Typicky se bude např. jednat o uplatnění nezdanitelné části základu daně dle § 15, resp. uplatnění odčitatelných položek dle § 34, popř. slevy na dani dle § 35 zákona ČNR č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, za předpokladu, že takové skutečnosti připadají u poplatníka v úvahu. Za výhodu však není možno považovat prokázané náklady, resp. jejich část, stejně tak nelze považovat za výhodu, k níž by měl správce daně ve smyslu § 46 odst. 3 d. ř. přihlédnout, např. výběr srovnatelného daňového subjektu, místo podnikání, apod. (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 8. 2003 čj. 2 Afs 2/2003; publikováno pod č. 249/2004 Sb. NSS).

Stěžovatel v kasační stížnosti namítá porušení ustanovení § 46 odst. 3 d. ř. správcem daně, jakož i krajským soudem, který se touto otázkou nezabýval. Námitku vznáší bez toho, aniž by však sám konkretizoval, které výhody má na mysli a ke kterým měl správce daně přihlédnout. V daném případě bylo jako výhod použito části podkladů předložených daňovým subjektem. Ze zprávy o daňové kontrole, jakož i z rozhodnutí žalovaného, jednoznačně vyplývá, že správce daně ke zjištěným okolnostem přihlédl a zohlednil uplatněné odpočty DPH z dokladů uvedených v soupise přijatých zdanitelných plnění s výjimkou dokladů, u nichž bylo zjištěno, že se nejedná o doklady vystavené plátcem daně z přidané hodnoty, a nelze u nich uplatnit nárok dle § 19 odst. 2 zákona ČNR č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále též „zákon č. 588/1992 Sb.“). Porušení § 46 odst. 3 d. ř. tak nemůže stěžovatel namítat, neboť správce daně v dané věci výhody spočívající v uplatněných odpočtech shledal a k těmto přihlédl. Na tomto místě Nejvyšší správní soud uvádí, že daň z přidané hodnoty lze charakterizovat jako nárokovou daň, je tedy nutno mít za to, že požaduje-li subjekt něčeho, co je vázáno na splnění určitých podmínek, je na něm zároveň prokázat jejich splnění (např. k prokázání oprávněnosti nároku na odpočet je nutno splnit podmínky stanovené § 19 odst. 1 a 2 zákona č. 588/1992 Sb., tedy dokázat, že došlo k přijetí uskutečněného zdanitelného plnění a jeho použití pro podnikání). Zatímco, jak již bylo uvedeno výše, v řízení o dani z příjmů lze za výhody považovat položky, které se uplatní ze zákona, aniž by se jejich výše musela prokazovat, zákon č. 588/1992 Sb. obdobnou úpravu neobsahuje, vždy je tedy potřeba, aby daňový subjekt prokázal v rámci dokazování splnění podmínek pro vznik nároku na odpočet daně z přidané hodnoty.