2770/2013
Daňové řízení: vybírání daně srážkou; odvod za elektřinu ze slunečního záření
Daňové řízení: vybírání daně srážkou; odvod za elektřinu ze slunečního záření
k § 233 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu
Daňové řízení, jehož předmětem je odvod za elektřinu ze slunečního záření, je vedeno pouze s plátcem daně (§ 233 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu). Poplatník odvodu účastníkem řízení není. Platebním výměrem na odvod mu proto žádná práva ani povinnosti stanovovány nejsou. Poplatníkovi tedy nesvědčí ani právo brojit proti rozhodnutí opravnými prostředky.
(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 9. 2012, čj. 5 Afs 39/2012-22)
Věc
: Společnost s ručením omezeným ACT FAST proti Finančnímu úřadu v Českých Budějovicích, za účasti akciové společnosti E.ON Distribuce, o odvod za elektřinu ze slunečního záření, o kasační stížnosti žalobce.Žalobkyně byla výrobcem elektřiny ze slunečního záření, přičemž měla uzavřenou smlouvu s osobou zúčastněnou na řízení (dále jen "plátce"), na základě které dodávala plátci energii. Dle novely zákona č. 180/2005 Sb., o podpoře výroby elektřiny z obnovitelných zdrojů energie a o změně některých zákonů (zákon o podpoře využívání obnovitelných zdrojů)*), byla povinna coby poplatník odvádět z dodané (prodané) elektrické energie odvod ve výši 26 % z výkupní ceny elektřiny bez DPH, za kterou ji plátci prodávala. Plátce podal u žalovaného vyúčtování odvodu z elektřiny ze slunečního záření, kterou žalobkyně vyrobila a prodala v měsících leden až červenec 2011. Plátce žalobkyni strhl tržby ve výši 26 % a tyto odvedl žalovanému.
Žalobkyně podala žalobu u Krajského soudu v Českých Budějovicích, ve které namítala, že jí nebyly doručeny platební výměry, čímž byla porušena její procesní práva, neboť bylo povinností žalovaného považovat za účastníky daňového řízení i žalobkyni coby poplatníka daně, a doručit jí proto platební výměry.
Krajský soud usnesením ze dne 9. 3. 2012, čj. 10 Af 221/2011-35, žalobu odmítl, neboť dospěl k závěru, že v projednávané věci nebyly splněny podmínky řízení spočívající v neexistenci předmětu řízení - žalobou napadených platebních výměrů. V odůvodnění usnesení uvedl, že žalobkyně požadovala zrušit nespecifikované platební výměry na srážkovou daň, jejímž plátcem je osoba zúčastněná na řízení. Krajský soud uvedl, že žádné takové platební výměry vydány nebyly, neboť k tomu s ohledem na právní úpravu srážkové daně nebyl dán důvod. Z právní úpravy srážkové daně je zřejmé, že povinnost srazit daň svědčí plátci daně a ten má povinnost daň vyúčtovat. Z uvedené právní úpravy nevyplývá povinnost správce daně vydat platební výměr a doručovat jej poplatníkovi daně. Obranu poplatníka zakládá § 237 daňového řádu upravující stížnost poplatníka na plátce daně. Této obrany žalobkyně taktéž využila a její stížnost byla správcem daně projednána. Současně krajský soud konstatoval, že rozhodnutí o stížnosti však není předmětem žaloby a ani nemůže, neboť bylo vydáno v době po podání žaloby.
Žalobkyně (stěžovatelka) podala proti rozhodnutí krajského soudu kasační stížnost, ve které namítala, že postupem krajského soudu došlo k nezákonnému odmítnutí žaloby a nesprávnému právnímu posouzení dané problematiky. Stěžovatelka má za to, že krajský soud nesprávně vyložil ustanovení daňového řádu, když tento předpokládá vydání platebního výměru, který však za podmínek, že se neodchyluje vyměřovaná daň od daně tvrzené daňovým subjektem, nemusí daňovému subjektu správce daně výsledek vyměření oznamovat platebním výměrem. Stěžovatelka uvedla, že je zřejmé, že platební výměry, které krajský soud označil za nevydané, správcem daně vydány byly, jelikož dle zákonné úpravy § 140 odst. 1 daňového řádu vydány být musely, a jistě byly založeny ve spise. Stěžovatelka se domáhala narovnání stavu, jelikož jí v předchozím řízení byla upřena její zákonná práva, zejména nesprávnou aplikací zákona ze strany žalovaného. Toto pochybení spatřuje stěžovatelka v tom, že daňovým subjektem je dle § 20 odst. 1 daňového řádu vedle plátce též poplatník, přitom dle § 6 odst. 1 daňového řádu má poplatník stejná procesní práva a povinnosti jako plátce. Tuto zákonnou úpravu procesního postavení poplatníka žalovaný přehlížel.
Žalovaný uvedl, že stěžovatelka neměla žádnou zákonnou povinnost učinit vůči žalovanému tvrzení o dani týkající se odvodu z vyrobené elektrické energie, a ani k poskytnutí tohoto tvrzení nemohla být správcem daně vyzvána, neboť daňovou povinnost za ní vypořádával plátce. Daňový řád ani zákon o podpoře využívání obnovitelných zdrojů takovýto postup neupravují.
Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl.
Z odůvodnění:
(...) Podle § 139 odst. 1 daňového řádu "[d]
aň lze vyměřit na základě daňového přiznání nebo vyúčtování, nebo z moci úřední. Podle výsledků vyměřovacího řízení správce daně vyměří daň, kterou předepíše do evidence daní; vyměřením daně se rozumí i stanovení daně plátci k přímé úhradě
."Dle § 140 odst. 1 daňového řádu, "[n]
eodchyluje-li se vyměřovaná daň od daně tvrzené daňovým subjektem, správce daně nemusí daňovému subjektu výsledek vyměření oznamovat platebním výměrem; to neplatí, pokud byl zahájen postup k odstranění pochybností. Platební výměr správce daně založí do spisu
." Dle § 7a zákona o podpoře využívání obnovitelných zdrojů "[p]ředmětem odvodu za elektřinu ze slunečního záření (dále jen ,odvod'
) je elektřina vyrobená ze slunečního záření v období od 1. 1. 2011 do 31. 12. 2013 v zařízení uvedeném do provozu v období od 1. 1. 2009 do 31. 12. 2010
". Poplatníkem odvodu je výrobce, pokud vyrábí elektřinu ze slunečního záření. Plátcem odvodu je provozovatel přenosové soustavy nebo provozovatel regionální distribuční soustavy. Dle § 7g citovaného zákona "[p]látce odvodu je povinen srazit nebo vybrat odvod ze základu odvodu. Plátce odvodu je povinen odvést odvod ze základu odvodu do 25 dnů po skončení odvodového období; ve stejné lhůtě je povinen podat vyúčtování odvodu
." Dle § 7h správu odvodu vykonávají územní finanční orgány. Při této se postupuje podle daňového řádu.Dle § 46 odst. 1 písm. a) s. ř. s. "[n]
estanoví-li tento zákon jinak, soud usnesením odmítne návrh, jestliže soud o téže věci již rozhodl nebo o téže věci již řízení u soudu probíhá nebo nejsou-li splněny jiné podmínky řízení a tento nedostatek je neodstranitelný nebo přes výzvu soudu nebyl odstraněn, a nelze proto v řízení pokračovat
".V projednávané věci je předmětem sporu postup správce daně při správě odvodu, při kterém se postupuje dle speciální úpravy § 233 a násl. daňového řádu, přičemž odvod je vybírán srážkou, tedy způsobem, při kterém daň neodvádí daňový poplatník, ale plátce daně (daňová povinnost je sražena poplatníkovi již při výplatě peněz srážkou plátce daně).
Úprava srážkové daně je úpravou speciální, mající přednost před postupem při vyměření daně dle § 139 a násl. daňového řádu.
Daňové řízení, jehož předmětem je odvod za elektřinu ze slunečního záření, je vedeno pouze s plátcem daně, resp. v řízení vystupují jako účastníci řízení pouze správce daně a plátce odvodu, nikoli poplatník odvodu. Daňové řízení u plátce srážkové daně je zahájeno na základě podaného vyúčtování, čímž plátce daně plní své břemeno tvrzení a nebude-li případně vyúčtování podáno, na základě úkonu správce daně (povinnost podat vyúčtování plátci daně správce daně připomene výzvou podle § 145 daňového řádu). Dle § 234 odst. 1 daňového řádu "[p]
látce daně je povinen podat hlášení a vyúčtování o svém postupu při vybírání nebo srážení daně vybírané srážkou, pokud tak stanoví zákon
". Zákon o podpoře využívání obnovitelných zdrojů tak stanovil v § 7g, dle kterého je plátce odvodu povinen podat vyúčtování odvodu do 25 dnů po skončení odvodového období. Správce daně podrobí tvrzení plátce daně ve vyúčtování revizi, jejímž výsledkem je podle § 235 daňového řádu buďto akceptace
tvrzené částky, nebo její změna.Dle § 235 odst. 1 daňového řádu, "[z]
jistí-li správce daně, že se částka, která byla plátcem daně vyúčtována, neodchyluje od částky, která měla být plátcem daně sražena a odvedena, stanoví daň vybíranou srážkou plátci daně potvrzením vyúčtování s náležitostmi podle § 102 odst. 1 písm. g), pokud k jejímu stanovení nedošlo již z moci úřední platebním výměrem k přímé úhradě před podáním vyúčtování; tento způsob stanovení daně vybírané srážkou správce daně zaznamená pouze ve spise a nelze se proti němu odvolat. Dojde-li ke zjištění zřejmých a nepochybných rozdílů, jejichž odstraněním se nemění výše odvedené daně vybírané srážkou, správce daně o tom vyrozumí plátce daně ověřenou kopií potvrzeného vyúčtování s vyznačením oprav
."Dospěje-li správce daně ke zjištění, že částky tvrzené ve vyúčtování neodpovídají daňové povinnosti dané zákonem, vydá platební výměr. Dle § 235 odst. 2 daňového řádu, "[z]
jistí-li správce daně, že se částka, která byla plátcem daně vyúčtována, odchyluje od částky, která měla být plátcem daně sražena a odvedena, stanoví daň vybíranou srážkou plátci daně k přímé úhradě s vyznačením rozdílu mezi těmito částkami a tento rozdíl předepíše do evidence daní
".Dle § 233 odst. 3 daňového řádu "[z]
jistí-li správce daně, že plátce daně nesplnil svoji povinnost a v důsledku toho není daň vybíraná srážkou uhrazena, stanoví ji plátci daně k přímé úhradě
".Ze shora uvedených ustanovení vyplývá, že správce daně není u srážkové daně povinen vždy vydat platební výměr. Neodchyluje-li se plátcem vyúčtovaná částka od částky, která má být plátcem daně sražena a odvedena, správce daně nevydává platební výměr, ale pouze potvrdí plátcem podané vyúčtování. Platební výměr je správce daně povinen vydat pouze v případech, kdy je vyúčtovaná částka odvodu vypočtena nesprávně. Plátci daně je pak platební výměr doručován a jedině jemu daňový řád zakládá právo brojit proti němu odvoláním. Poplatník daně obdobná oprávnění nemá. Nesouhlasí-li však poplatník s výší sražené daně, může využít jiného opravného prostředku, kterým je stížnost upravená v § 237 a násl. daňového řádu.
Dle § 237 odst. 1 daňového řádu, "[m]
á-li poplatník pochyby o správnosti sražené nebo vybrané daně, může nejpozději do 60 dnů ode dne, kdy se o výši sražené nebo vybrané daně dozvěděl, požádat plátce daně o vysvětlení. V žádosti uvede důvody svých pochybností. Plátce daně je povinen podat poplatníkovi písemné vysvětlení do 30 dnů ode dne, kdy žádost obdržel, a v téže lhůtě případnou chybu opravit a současně podat následné hlášení nebo dodatečné vyúčtování správci daně
" (odst. 2). "Nesouhlasí-li poplatník s postupem plátce daně, může podat stížnost na postup plátce daně správci daně, který je tomuto plátci daně místně příslušný, a to do 30 dnů ode dne, kdy poplatník obdržel od plátce daně vysvětlení. Nesplní-li plátce daně svoji povinnost podle odstavce 2, je poplatník oprávněn podat takovou stížnost správci daně do 60 dnů ode dne, kdy měl plátce daně podat poplatníkovi vysvětlení
"(odst. 3). "V řízení o stížnosti na postup plátce daně se použije obdobně § 111 odst. 5 a § 112. Správce daně o stížnosti rozhodne tak, že stížnosti vyhoví nebo částečně vyhoví a současně uloží plátci daně zjednat nápravu ve stanovené lhůtě anebo stížnost zamítne. Rozhodnutí o stížnosti se oznamuje poplatníkovi i plátci daně
" (odst. 4).Jak již bylo výše uvedeno, úprava srážkové daně je úpravou speciální. Při existenci speciální úpravy v § 235 odst. 1 daňového řádu se neuplatní stěžovatelkou namítaný postup dle § 140 daňového řádu. Stěžovatelka se mýlí, pokud se domnívá, že správce daně byl povinen v projednávané věci vydat platební výměry a založit jej do spisu. Existenci žalobou napadených platebních výměrů žalovaný ve vyjádření nepotvrdil. Byla-li částka vypočtená plátcem odvodu správná, žalovaný neměl povinnost vydat platební výměry.
Taktéž nelze se stěžovatelkou souhlasit, pokud namítá, že byla postupem žalovaného porušena její procesní práva. Stěžovatelka v této souvislosti odkazuje na § 6 a § 20 odst. 1 daňového řádu.
Dle § 20 odst. 1 daňového řádu, je "[d]
aňovým subjektem osoba, kterou za daňový subjekt označuje zákon, jakož i osoba, kterou zákon označuje jako poplatníka nebo jako plátce daně
".Dle § 6 odst. 1 daňového řádu mají osoby zúčastněné na správě daní rovná procesní práva a povinnosti.
Výše uvedené ustanovení deklaruje rovnost procesních práv všech osob zúčastněných na řízení, tedy i rovnost plátců a poplatníků, jež řadíme mezi osoby zúčastněné na řízení. Nelze jej však vykládat tak, jak to činí stěžovatelka. Pravidlo rovnosti neznamená, že by v jednom konkrétním řízení měli poplatník a plátce naprosto shodná procesní práva. Vždy je třeba přihlížet k tomu, s kým je daňové řízení vedeno, zda s plátcem daně či poplatníkem daně. Jak již bylo výše uvedeno, předmětné daňové řízení, jehož předmětem byl odvod za elektřinu ze slunečního záření, je dle příslušné procesní úpravy vedeno pouze s plátcem daně, který pod svou majetkovou odpovědností odvádí daň sraženou poplatníkům. V řízení o odvodu tedy vystupují jako účastníci řízení pouze správce daně a plátce odvodu. Pouze plátci daně je oprávněn správce daně formou rozhodnutí stanovovat práva a určovat povinnosti. Jediným příjemcem rozhodnutí je plátce daně. Tomu jsou rozhodnutí doručována. Poplatník odvodu účastníkem řízení není. Platebním výměrem na odvod mu žádná práva ani povinnosti stanovovány nejsou. Poplatníkovi tedy nesvědčí ani právo brojit proti rozhodnutím opravnými prostředky. Nesvědčilo-li stěžovatelce právo brojit proti rozhodnutím v řízení u srážkové daně, prostřednictvím kterých jsou ukládána práva a povinnosti pouze pláci, nemohla ani z důvodu absence aktivní legitimace podat proti nim žalobu.
S ohledem na shora uvedené zdejší soud konstatuje, že postup žalovaného při správě odvodu byl v souladu s daňovým řádem. Žalovaný práva stěžovatelky nekrátil, pokud s ní nejednal jako s účastníkem řízení.
Nad rámec potřebného odůvodnění považuje zdejší soud za potřebné zdůraznit, že k ochraně poplatníka vůči plátci zakotvuje daňový řád speciální opravný prostředek, a tím je stížnost dle § 237 citovaného předpisu. Jak je patrné ze spisového materiálu, stěžovatelka v projednávané věci stížnost na postup plátce uplatnila. Proti jejímu vyřízení pak může stěžovatelka brojit opravnými prostředky a případně též následně žalobou.
Nejvyšší správní soud s ohledem na shora uvedené uzavírá, že krajský soud nepochybil, pokud žalobu odmítl, když pro odmítnutí žaloby byly splněny zákonné podmínky.
*)
S účinností od 1. 1. 2013 nahrazen zákonem č. 165/2012 Sb., o podporovaných zdrojích energie a o změně některých zákonů.
Zasílání aktuálního vydání na e-mail
Zadejte Vaši e-mailovou adresu a budeme Vám nové vydání zasílat automaticky.