Vydání 9/2015

Finanční ředitelství pro hlavní město Prahu rozhodnutími ze dne 14. 9. 2011 vyhovělo odvoláním žalobkyně a snížilo žalobkyni výši daní z příjmů právnických osob za roky 2008 a 2009, které byly žalobkyni konkludentně vyměřeny na základě jí podaných daňových přiznání.

Žalobkyně dovozovala, že pokud podle svých přiznání k dani za rok 2008 a 2009 sama přiznala a odvedla do státního rozpočtu daň ve výši vyšší, než kolik činily nakonec jí pravomocně stanovené částky daně, náleží jí za to podle § 254 daňového řádu z roku 2009 úrok z neoprávněného jednání správce daně.

Žádostem žalobkyně o přiznání úroku však nebylo vyhověno. Proti negativním sdělením správce daně ohledně přiznání úroku ze dne 29. 12. 2011 podala žalobkyně námitky. O těch rozhodl Finanční úřad pro Prahu 4 (správce daně) dne 28. 2. 2012 a 7. 3. 2012, přičemž negativní sdělení potvrdil. Následně pak byla zamítnuta odvolání žalobkyně a potvrzena rozhodnutí správce daně o jejích námitkách. Bylo tomu tak rozhodnutími Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu (nyní Odvolací finanční ředitelství) ze dne 12. 12. 2012.

Tato rozhodnutí následně žalobkyně napadla žalobami u Městského soudu v Praze, který je po spojení ke společnému projednání a rozhodnutí rozsudkem ze dne 20. 5. 2014, čj. 11 Af 10/2013-47 zamítl. Městský soud dospěl k závěru, že v projednávané věci nebyly splněny zákonné podmínky vzniku práva na úrok ve smyslu § 254 daňového řádu z roku 2009. Je tomu tak proto, že z obsahu spisového materiálu i z předložených listin jednoznačně vyplývá, že daň byla žalobkyni nejprve vyměřena konkludentně na základě jí podaných daňových přiznání. Vzhledem k tomu potom správce daně neměl důvod k tomu, aby pochyboval o správnosti podaných přiznání. Byla to naopak sama žalobkyně, kdo ve lhůtě pro podání odvolání zjistil, že jí přiznaná výše daně je nesprávně vyšší oproti dani zákonné, pokud neuplatnila veškeré výdaje. Tuto skutečnost (vlastní pochybení) proto nelze spravedlivě přičítat na vrub jednání správních orgánů, jak předpokládá daňový řád z roku 2009 v případě přiznání úroku. Situace, kdy dojde ke konkludentnímu vyměření daně na základě daňového přiznání podaného daňovým subjektem, je zcela odlišná od skutkových okolností, na které dopadá § 254 daňového řádu z roku 2009, s nimiž je spojen vznik nároku na úrok. Tak tomu je v případech, kdy byla nesprávně stanovená daň výsledkem činnosti správního orgánu (daň byla vyměřena odlišně od daně vyčíslené daňovým subjektem), a takto stanovená daň byla posléze měněna či zrušena ve prospěch daně původně přiznané. V tomto případě již existuje aktivní úkon (činnost) správce daně, který vyměří daň v odlišné výši od daně přiznané, a to na základě vlastní iniciativní činnosti - po zjištěných pochybnostech (úkonech směřujících k jejich odstranění), a poté na základě vlastních skutkových zjištění a jejich právním hodnocení. Úrok, který je následně správní orgán povinen hradit, je tak nesporně výrazem jeho odpovědnosti za nesprávná skutková zjištění a jejich vadné právní hodnocení, jenž se posléze projeví v realizované platební povinnosti daňového subjektu, která byla následně zrušena či změněna ve prospěch daňového subjektu. O tento případ ale v projednávané věci nešlo.

Správce daně neměl pochybnosti o správnosti a úplnosti údajů uvedených žalobkyní v jejích daňových přiznáních. Naopak bezezbytku je akceptoval. Skutečnost, že žalobkyně ve svých přiznáních neuvedla určité výdaje, které následně měly vliv na výši vyměřené a uhrazené daně žalobkyní, nevyvolaly pochybnosti správce daně o správnosti daňového přiznání, za které by byl odpovědný. Naopak, pokud by žalovaný správní orgán a posléze i správní soud akceptovaly domněnku žalobkyně, že za správnost údajů uvedených v daňovém přiznání je kdykoliv odpovědný správce daně, nedopadalo by toto pochybení na toho, kdo takový stav (vyměření daně v nesprávné výši) zapříčinil. V projednávané věci to byl evidentně daňový subjekt, neboť ve svém přiznání neuvedl - ať již vědomě či nevědomě veškeré údaje, na jejichž základě by mu mohla být konkludentně stanovena daň ve správné výši. předestřeného výkladu žalobkyně by pak nabízela zneužití tohoto institutu v neprospěch druhého účastníka (státu). Každý, kdo by podával daňové přiznání, by totiž mohl v těchto přiznáních uvést a uhradit nesprávně vyšší daň. Pokud by správce daně tuto daň akceptoval, postačilo by "" - v odvolání správci daně doložit a prokázat nesprávnost konkludentního vyměření daně a daňovému subjektu by tak vzniklo právo požadovat úrok za takové "" disponibilních prostředků daňových subjektů na účtu správce daně. Argumentovala-li žalobkyně paušalizací náhrady škody s přihlédnutím k zákonu č. 82/1998 Sb., o odpovědnosti za škodu způsobenou při výkonu veřejné moci rozhodnutím nebo nesprávným úředním postupem a o změně zákona České národní rady č. 358/1992 Sb., o notářích a jejich činnosti (notářský řád), třeba zdůraznit, že koncepce náhrady škody za nezákonné rozhodnutí správce daně je odlišná od právní úpravy úroku dle § 254 daňového řádu z roku 2009. Je tomu tak proto, že tato náhrada škody je odvislá od zrušení pravomocného rozhodnutí o stanovení daně. Zde však poukazované "" ani nenabylo právní moci.

Proti rozsudku městského soudu podala žalobkyně (stěžovatelka) kasační stížnost, ve které městskému soudu vytkla vadné právní posouzení celé věci, neboť splnila předpoklady pro aplikaci § 254 daňového řádu z roku 2009. To platí zejména v případě daně stanovené za rok 2008, kdy po podání jejího odvolání správce daně sám tomuto odvolání dílem vyhověl. V případě jejího následného odvolání do tohoto rozhodnutí o částečném vyhovění odvolání, se pak jednoznačně jednalo o rozhodnutí správce daně a nikoliv jen o "". Nesprávný je i výklad městského soudu, který dovozuje, že z § 254 daňového řádu přímo vyplývá požadavek aktivního jednání správce daně. Taková podmínka, jak ji vyslovil městský soud, překračuje rámec zákona (daňového řádu z roku 2009). Navíc pak v této souvislosti vyslovil městský soud další vadný závěr, že by se úrok měl vázat na případy, kdy nezákonnost vyměření a odvedení daně způsobí správce daně (zaviní/zapříčiní). Tento názor byl ovšem vyvrácen již dříve Nejvyšším správním soudem v rozsudku ze dne 31. 1. 2007, sp. zn. 7 Afs 140/2005, č. 1184/2007 Sb. NSS, v němž tento soud judikoval, že termín zavinění u správce daně nelze vykládat ve formě úmyslu či nedbalosti jako v soukromém právu, ale jako pochybení, jehož výsledkem je nezákonné rozhodnutí. V tom případě postačí jen objektivní zjištění nezákonnosti rozhodnutí správce daně, neboť je to toliko správce daně, kdo odpovídá za správné stanovení daně.

Městský soud však pochybil i ve smyslu § 103 odst. 1 písm. b) s. ř. s., když se v napadeném rozsudku blíže nevypořádal s autoremedurním rozhodnutím správce daně ve věci daně za rok 2008. Je tomu tak proto, že při rozhodování dle § 49 odst. 1 daňového řádu z roku 1992, uvedené rozhodnutí a předkládací zpráva k následnému odvolání představují jasné důkazy o aktivním jednání správce daně. V této souvislosti je tudíž mylný závěr městského soudu, že v projednávaných věcech absentovalo aktivní jednání správce daně.

Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl.