Vydání 2/2008

Žalovaný se v kasační stížnosti ztotožnil se závěrem soudu o vadnosti svého postupu v odvolacím řízení, zpochybnil však, že by tím došlo k zasažení veřejných subjektivních práv žalobce. Tento kasační důvod, kterým se Nejvyšší správní soud vzhledem k jeho možným procesním důsledkům pro jeho rozhodnutí (viz § 110 odst. 1 s. ř. s., věta první, část za středníkem) zabýval nejdříve, je však nepřípadný. Žalobou napadená rozhodnutí (o odvoláních proti exekučním příkazům) podléhají soudnímu přezkumu ve správním soudnictví, žalobcova věcná legitimace pak byla dána právě jeho tvrzením o zkrácení na právech (§ 65 odst. 1 s. ř. s.) - otázkou, zda práva žalobce byla v jednotlivém případě zkrácena, se však soud zabývá až při věcném posuzování žaloby, a nikoli při rozhodování o procesních otázkách. V daném případě nelze souhlasit s tvrzením žalovaného, že jeho rozhodnutí ve věci samé jsou pouhými nadbytečnými úkony, kterými vlastně bylo žalobci poskytnuto více práv. Postupem žalovaného vznikla situace, kdy ve sféře žalobcových práv a povinností existovala rozhodnutí, která vedle sebe nemohla obstát (pravomocné rozhodnutí správce daně o zastavení exekučních řízení a pozdější rozhodnutí žalovaného o zamítnutí odvolání proti exekučním příkazům); krajský soud proto správně uzavřel, že zamítnutí odvolání proti exekučním příkazům bylo způsobilé vyvolat právní nejistotu na straně žalobce, a napadená rozhodnutí zrušil pro vady řízení (porušení § 50 odst. 3 daňového řádu). Žalovaným naznačená eventualita pro postup krajského soudu spočívající v rozhodnutí o odmítnutí žaloby pro faktickou nemožnost zasažení veřejných subjektivních práv rozhodnutími žalovaného tak nebyla na místě.

Žalovaný dále napadl část výroku rozsudku, kterým soud přímo zrušil předmětné exekuční příkazy.

Podle § 78 odst. 3 s. ř. s. zrušuje-li soud rozhodnutí, podle okolností může zrušit i rozhodnutí správního orgánu nižšího stupně, které mu předcházelo. Toto ustanovení je odrazem zásady procesní ekonomie a jeho uplatnění je nutno hledat zejména v případech, kdy rozhodnutí správního orgánu nižšího stupně je nezákonné např. ze stejných důvodů jako rozhodnutí napadené žalobou, takže by je správní orgán, jehož rozhodnutí je soudem primárně zrušováno, musel (např. jako odvolací orgán) stejně zrušit. Smysl tohoto ustanovení je tedy zřejmý a spočívá v urychlení postupu ve správní věci samé.

Dle setrvalé judikatury Ústavního soudu (viz např. nálezy Ústavního soudu č. 84/1994 Sb. ÚS, č. 94/1997 Sb. ÚS, č. 686/2002 Sb. ÚS) je jedním z principů představujících součást práva na řádný proces, jakož i pojmu právního státu (čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, čl. 1 Ústavy), a vylučujících libovůli při rozhodování i povinnost soudů své rozsudky odůvodnit (ve správním soudnictví viz § 54 odst. 2 s. ř. s.). Z odůvodnění musí vyplývat vztah mezi skutkovými zjištěními a úvahami při hodnocení důkazů na straně jedné a právními závěry na straně druhé. Nepřezkoumatelné rozhodnutí nedává dostatečné záruky pro to, že nebylo vydáno v důsledku libovůle a způsobem porušujícím ústavně zaručené právo na spravedlivý proces.

Při zrušení rozhodnutí správního orgánu tak musí být z odůvodnění rozsudku krajského soudu zejména zřejmé, v čem (tj. v jakých konkrétních aspektech, resp. důvodech právních či případně skutkových) spočívá nezákonnost napadeného rozhodnutí.

Je zjevné, že stejnými principy je ovládána i možnost soudu zrušit spolu s žalobou napadeným rozhodnutím také jemu předcházející rozhodnutí správního orgánu nižšího stupně. Povinnostem vyplývajícím z výše uvedených postulátů však krajský soud v daném případě nedostál, a jeho rozhodnutí je tak nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů. V odůvodnění rozsudku chybí zejména logická spojitost mezi jeho závěrem o tom, že žalovaný v odvolacím řízení nepřihlédl k zastavení exekučních řízení správcem daně, a z toho dle soudu vyplývající nutností zrušení předmětných exekučních příkazů. Vymezení právních důvodů, na jejichž základě by tak měl žalovaný učinit, zcela chybí. Otázkou zákonnosti či správnosti exekučních příkazů se přitom krajský soud vůbec nezabýval a zrušil je pro vadu odvolacího řízení (která navíc spočívala v nepřihlédnutí k zastavení předmětných exekučních řízení ze strany žalovaného), když pouze stroze uvedl, že je měl zrušit již žalovaný. Ostatně i sám závěr soudu o nutnosti zrušení předmětných exekučních příkazů pouze kvůli vadám odvolacího řízení postrádá bližší odůvodnění a též logiku ve vztahu k § 78 odst. 3 s. ř. s.; v daném případě tyto vady nemohly být okolností, na jejímž základě by soud mohl přistoupit ke zrušení i rozhodnutí správního orgánu nižšího stupně.

K věci je nutno nad rámec výše uvedeného dodat, že zajišťovací příkaz je při splnění podmínek stanovených v § 73 odst. 4 daňového řádu exekučním titulem. V průběhu tzv. zajišťovací (tedy prováděné z titulu zajišťovacího příkazu) může dojít typicky k situaci předvídané v § 268 odst. 1 písm. b) o. s. ř. (ve spojení s § 73 odst. 7 daňového řádu), tedy k tomu, že rozhodnutí, které je podkladem výkonu (zajišťovací příkaz), se stalo neúčinným. Ač daňový řád s výjimkou uvedenou v § 71 odst. 3 výslovně neřeší otázku délky doby platnosti zajišťovacího příkazu, z jeho předběžné povahy (viz též č. 143/2004 Sb. NSS: ""), tedy lépe řečeno z podmínek stanovených pro možnost jeho vydání, je třeba dojít k jednoznačnému závěru, že okamžikem splatnosti dosud nesplatné nebo dosud nestanovené daně, jejíž úhrada byla zajišťována dle § 71 daňového řádu, zajišťovací příkaz pozbývá platnosti, a stává se tak neúčinným ve smyslu § 268 odst. 1 písm. b) o. s. ř. (nutno zdůraznit, že tato skutečnost nemá žádný dopad na posuzování zákonnosti jeho vydání, čili na otázku vzniku jeho účinků a jeho právní existenci). Zajišťovací proto musí být formálně ukončena, a to zastavením exekučního řízení dle § 27 odst. 1 písm. g) daňového řádu, za přiměřeného použití výše uvedeného ustanovení občanského soudního řádu (viz § 73 odst. 7 daňového řádu). Případná následující na téže dani je již tzv. exekucí uhrazovací, kde je exekučním titulem vykonatelné rozhodnutí, jímž byla stanovena daň (platební výměr, dodatečný platební výměr), vykonatelný výkaz nedoplatků nebo splatná částka zálohy na daň; v takovém případě však musí správce daně vydat nový exekuční příkaz.

V případě, kdy je v rámci daňové exekuční příkaz napaden opravným prostředkem a ještě před rozhodnutím o tomto opravném prostředku dojde k pravomocnému zastavení exekučního řízení, nezbývá orgánu vyřizujícímu tento opravný prostředek než opravné řízení také zastavit, neboť odpadl důvod řízení [§ 27 odst. 1 písm. g) daňového řádu]. Pro jiné rozhodnutí odvolacího orgánu zde v takovém případě již není místo.