3872/2019
Daňové řízení: povaha zvýšení daně a pokuty za opožděné tvrzení daně
Daňové řízení: povaha zvýšení daně a pokuty za opožděné tvrzení daně
k § 68 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků*), ve znění zákona č. 255/1994 Sb.
k § 250 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění zákona č. 458/2011 Sb.
k čl. 40 odst. 6 Listiny základních práv a svobod
Zvýšení daně dle § 68 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, a pokuta za opožděné tvrzení daně dle § 250 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, představují trest ve smyslu čl. 40 odst. 6 Listiny základních práv a svobod.
(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 3. 2019, čj. 4 Afs 351/2018-60)
Prejudikatura:
č. 3348/2016 Sb. NSS.Věc:
Jaromír J. proti Odvolacímu finančnímu ředitelství o stanovení daně, o kasační stížnosti žalobce. Rozhodnutím (platebním výměrem) ze dne 27. 6. 2012 byla podle zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí (dále jen „ZDD“), a podle § 139 ve spojení s § 147, § 90 a § 264 odst. 1 daňového řádu žalobci vyměřena daň darovací k výše zmíněným nemovitostem ve výši 837 974 Kč a uložena sankce ve formě zvýšení daně podle § 68 ZSDP ve spojení s § 264 odst. 12 daňového řádu ve výši 83 797 Kč za opožděné tvrzení daně. Žalovaný rozhodnutím ze dne 21. 11 2013 zamítl odvolání žalobce a potvrdil rozhodnutí správce daně.
Žalobce podal proti rozhodnutí žalovaného žalobu k Městskému soudu v Praze, v níž mimo jiné namítal, že stanovením zvýšení daně v době účinnosti daňového řádu došlo k porušení čl. 40 odst. 6 Listiny základních práv a svobod. Podle žalobce měl správce daně stanovit sankci dle daňového řádu, a nikoliv podle ZSDP, jelikož právní úprava v daňovém řádu je pro něj příznivější. Daňový řád totiž stanoví v § 250, že se za každý den zpoždění podání daňového přiznání delší než 5 pracovních dnů stanovuje pokuta 0,05 % stanovené daně, nejvýše však 5 % stanovené daně. Rozhodnutí žalovaného neobsahuje přezkoumatelnou správní úvahu, proč došlo k sankčnímu zvýšení daně právě o 10 % dle § 68 ZSDP. Žalovaný neosvětlil, proč zvýšení daně o 10 % považuje za zvýšení v mezích zákona.
Městský soud rozsudkem ze dne 25. 9 2018, čj. 8 Af 3/2014-41, žalobu zamítl. V případě námitky týkající se porušení čl. 40 odst. 6 Listiny základních práv a svobod městský soud poukázal na znění § 68 ZSDP a § 250 daňového řádu a konstatoval, že daňový řád již na rozdíl od ZSDP nepracuje s pouhou možností zvýšit opožděně přiznanou daň (správce daně tedy mohl, ale nemusel daň zvýšit), ale zakládá přímo zákonem samým vznik i výši pokuty, jakož i povinnost pokutu uhradit, jsou-li splněny podmínky pro takový postup. Podle městského soudu tak je pozdější právní úprava v daňovém řádu přísnější a správce daně proto nepochybil, pokud v souladu s přechodným ustanovením daňového řádu a principem aplikace předpisu, který je pro plátce příznivější, zvýšil daň podle § 68 zákona ZSDP.
Proti rozsudku městského soudu podal žalobce (stěžovatel) kasační stížnost. Závěr městského soudu, že sankce dle § 68 ZSDP je s ohledem na svou fakultativnost pro stěžovatele výhodnější, nepovažuje stěžovatel za správný s ohledem na skutečnou finanční výši sankce. Z průběhu řízení je navíc zřejmé, že o žádné fakultativnosti sankce uvažováno nebylo.
Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že nesdílí názor stěžovatele ohledně posouzení příznivější právní úpravy. Ve shodě s městským soudem poukázal na skutečnost, že sankce ve formě zvýšení daně byla v ZSDP formulována jako
fakultativní
možnost, kdežto daňový řád stanoví jako zákonnou povinnost uhradit pokutu v případě nesplnění povinnosti. Proto konstatoval, že právní úprava ZSDP je pro žalobce příznivější. Nejvyšší správní soud zrušil rozsudek Městského soudu v Praze a rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Z odůvodnění:
(…)
III. c) Aplikace příznivější právní úpravy pro stěžovatele
[59] Stěžovatel v kasační stížnosti dále namítal nesprávnost závěrů žalovaného i městského soudu ve vztahu k aplikaci příznivější právní úpravy týkající se zvýšení daně. V případě této námitky Nejvyšší správní soud předesílá, že rozšířený senát Nejvyššího správního soudu v usnesení ze dne 24. 11. 2015, čj. 4 Afs 210/2014-57, č. 3348/2016 Sb. NSS, judikoval, že „[p]
enále podle § 37b zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2010, a podle § 251 daňového řádu má povahu trestu; je na ně třeba aplikovat čl. 40 odst. 6 Listiny základních práv a svobod a články 6 a 7 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod
“.[60] Podle § 68 ZSDP, „[n]
ebylo-li daňové přiznání nebo hlášení, nebo dodatečné daňové přiznání nebo hlášení o dani podáno včas, může správce daně zvýšit příslušnou vyměřenou daň až o 10 %, pokud tento nebo zvláštní zákon nestanoví jinak
“. Podle § 250 odst. 1 písm. a) daňového řádu „[d]aňovému subjektu vzniká povinnost uhradit pokutu, nepodá-li daňové přiznání nebo dodatečné daňové přiznání, ačkoliv měl tuto povinnost, nebo učiní-li tak po stanovené lhůtě, a toto zpoždění je delší než 5 pracovních dnů, ve výši 0,05 % stanovené daně za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanovené daně
“.[61] Zvýšení daně dle § 68 ZSDP i pokuta za opožděné podání daňového přiznání dle § 250 odst. 1 písm. a) daňového řádu mají obdobnou povahu jako penále podle § 37b ZSDP (resp. podle § 251 daňového řádu), neboť se jedná o platbu mající sankční charakter, která je daňovému subjektu uložena nad rámec jeho vlastní daňové povinnosti v důsledku porušení povinnosti daňového subjektu podat v zákonem stanovené lhůtě daňové přiznání. Tato platební povinnost má jasně represivní charakter. O tom ostatně mezi účastníky řízení není sporu a také městský soud k zvýšení daně podle § 68 ZSDP, resp. k pokutě podle § 250 odst. 1 písm. a) daňového řádu, takto přistoupil. (…)
[63] S ohledem na čl. 40 odst. 6 Listiny základních práv a svobod bylo proto třeba hodnotit, která právní úprava je pro stěžovatele výhodnější. Výhodnost právní úpravy v oblasti správního trestání, tj. i trestání za finanční delikty, je potřeba hodnotit individuálně se zohledněním konkrétního posuzovaného případu. Teoretické výhody pro pachatele, které však nemohou být aplikovány na jeho konkrétní případ, nemohou ospravedlnit použití dřívější právní úpravy, která v konkrétní věci vede k uložení přísnější sankce, než by mohla být uložena podle pozdější právní úpravy. To by totiž vedlo k závěru, který je pravým opakem zásady použití pozdější příznivější úpravy. V dané věci je třeba vyhodnotit primárně maximální výši hrozící sankce, a to vzhledem k závěru správních orgánů, že v případě stěžovatele byly dány přitěžující okolnosti vedoucí k nutnosti uložení zvýšení daně v maximální výši. Stěžovateli je tedy třeba přisvědčit v tom, že v jeho případě není fakultativnost uložení sankce dle § 68 ZSDP pro posouzení přísnosti sankce upravené v tomto ustanovení
relevantní
. [64] Pro posuzovanou věc to znamená, že pro stěžovatele je z hlediska pokuty za opožděné tvrzení daně ve smyslu čl. 40 odst. 6 Listiny výhodnější úprava obsažená v § 250 odst. 1 písm. a) daňového řádu, neboť umožňuje stanovit sankci za opožděné podání daňového přiznání nejvýše do 5 % stanovené daně, kdežto § 68 ZSDP umožňoval tuto sankci stanovit ve výměře do 10 %, jak se také v posuzované věci stalo. S ohledem na výše uvedené je zřejmé, že správní orgány i městský soud při hodnocení této otázky pochybily, a jejich rozhodnutí jsou z tohoto důvodu nezákonná. Na žalovaném tak bude, aby v dalším řízení vadu platebního výměru spočívající v nesprávném stanovení zvýšení daně, resp. pokuty za opožděné podání daňového přiznání, napravil. (…)
*) S účinností od 1. 1. 2011 zrušen zákonem č. 280/2009 Sb., daňový řád.
Zasílání aktuálního vydání na e-mail
Zadejte Vaši e-mailovou adresu a budeme Vám nové vydání zasílat automaticky.