1777/2009
Daňové řízení: postavení ručitele
Daňové řízení: postavení ručitele
k § 47, § 57a, § 70 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění zákonů č. 35/1993 Sb., č. 255/1994 Sb. a č. 230/2006 Sb. (v textu též „daňový řád“, „d. ř.“)
Promlčecí lhůta dle § 70 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, se u daňového ručitele uplatní teprve po doručení výzvy k zaplacení daňového nedoplatku ručitelem dle § 57a citovaného zákona, neboť teprve tímto okamžikem je ve vztahu k daňovému ručiteli daňový nedoplatek založen („vyměřen“ ve smyslu § 47 citovaného zákona), a současně po uplynutí lhůty splatnosti daňového nedoplatku ve výzvě uvedené.
(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 11. 2008, čj. 1 Afs 52/2008-60)
Prejudikatura:
č. 1754/2009 Sb. NSS.Věc:
Akciová společnost CE WOOD proti Finančnímu ředitelství v Brně o daň z převodu nemovitostí, o kasační stížnosti žalovaného.Žalovaný dne 29. 3. 2007 zamítl odvolání žalobce proti rozhodnutí Finančního úřadu ve Zlíně ze dne 8. 11. 2006, výzvě k zaplacení daňového nedoplatku ručitelem podle § 57a odst. 1 d. ř.; jednalo se o nedoplatek na dani z převodu nemovitostí ve výši 300 000 Kč.
Proti tomuto rozhodnutí žalovaného brojil žalobce žalobou, v níž namítal, že daňový subjekt a ručitel musí mít v daňovém řízení shodné postavení; i pro určení povinností ručiteli je tedy třeba užít lhůtu § 47 d. ř., respektive § 22 zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí (dále jen „zákon č. 357/1992 Sb.“). Zdůraznil, že s ohledem na závěr vyslovený v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 28. dubna 2005, čj. 2 Afs 51/2004-57 (www.nssoud.cz), měl žalovaný zohlednit jím uplatněnou námitku promlčení.
Krajský soud v Brně dne 28. 11. 2007 napadené rozhodnutí žalovaného zrušil a k nastolené právní otázce s odkazem na rozhodovací praxi Ústavního soudu uvedl, že i ručiteli musí být zachována stejná práva jako hlavnímu dlužníku. Daňový řád neumožňuje ručiteli být po celou dobu daňového řízení jeho účastníkem, ačkoliv výzvou k úhradě daně za primárního dlužníka jsou jeho hmotná práva zasažena. Stanovení daňové povinnosti primárnímu dlužníku a výzva k úhradě nedoplatku určená ručiteli způsobuje shodný účinek – jsou zasažena jejich hmotná práva (užívání majetku). Je proto nutné zachovat do možné míry i jejich shodná práva procesní, a proto je nutno analogicky užít lhůt pro vyměření daně (§ 47 d. ř.) pro oba typy daňových dlužníků. Znamená to, že i ručiteli musí být oznámena jeho povinnost hradit dluh za jiného ve lhůtách, jimiž je ovládáno vyměřovací řízení – tedy do okamžiku uplynutí tří let od konce zdaňovacího období, v němž vznikla povinnost podat daňové přiznání.
Žalovaný (stěžovatel) napadl rozsudek krajského soudu kasační stížností, opírající se svým obsahem o důvod uvedený v § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. Nesprávný právní názor krajského soudu spatřuje v tom, že soud směšuje vyměřovací řízení s tou částí daňového řízení, v němž se již „jen“ uplatňuje po ručiteli povinnost úhrady daňové povinnosti již dříve vyměřené primárnímu dlužníku. Znamená to, že primárnímu dlužníku se daň sice vyměří ve lhůtách upravených v § 47 d. ř., uplatňovat její placení pak je správce daně oprávněn ve lhůtách podle § 70 d. ř. Poukázal na to, že výzva není rozhodnutím, které řeší a ukládá povinnost platit daň, je pouze rozhodnutím, které stanoví povinnost ručiteli platit za daňového dlužníka. Ručiteli se totiž daň nevyměřuje, požaduje se po něm pouze její úhrada v případě, když primární dlužník daň neuhradí sám.
Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl.
Z odůvodnění:
Kasační stížností je nastolena právní otázka, týkající se užití lhůt pro vydání výzvy ručiteli k úhradě daňové povinnosti za primárního dlužníka. Zda-li má být takové rozhodnutí – výzva k úhradě daně – vydáno vůči ručiteli v prekluzivní lhůtě dle § 47 d. ř. anebo zda postačí jeho vydání ve lhůtě, jež je upravena v § 70 d. ř. – tedy ve lhůtě šestileté, jež platí pro povinnost platit daň; jde o promlčení práva vybrat a vymáhat daňové nedoplatky.
Svým obsahem zcela shodnou právní otázku již řešil rozšířený senát Nejvyššího správního soudu v usnesení ze dne 16. října 2008, čj. 9 Afs 58/2007-96*). V něm se sice zabýval otázkou týkající se lhůty pro vydání rozhodnutí vůči ručiteli, kterým se zakládá povinnost hradit celní nedoplatek za primárního dlužníka v řízení celním (nikoliv daňovém), dospěl však k výslovnému závěru, že institut ručení v obou typech řízení musí podléhat shodnému režimu.
V části zmíněného usnesení, jež je věcně
relevantní
pro řešení nyní vedeného sporu rozšířený senát uvedl [zde soud cituje body 15 – 17, 20 – 24 a bod 31 výše uvedeného usnesení rozšířeného senátu (pozn. redakce)]. (...)Jak tedy uvedl rozšířený senát, musí být respektovány stejné principy pro náhled na postavení ručitele jak v celním, tak i daňovém řízení. Ručitelova povinnost splnit dluh za dlužníka – čemuž svědčí samotná podstata institutu ručení, se aktualizuje teprve tehdy, když sám dlužník svůj dluh včas a řádně nesplní, přitom až výzvou určenou ručiteli se tento dozvídá o tom, že dlužník, za jehož splnění povinnosti zaplatit daň ručí, svůj dluh v konkrétní výši nesplnil. Teprve touto výzvou je tak ručiteli ukládána povinnost k zaplacení nedoplatku ve stanovené lhůtě, v konkrétní výši za dlužníka, který jej sám v určené lhůtě nezaplatil. Teprve tuto výzvu, a to přes její označení, je tak možno považovat za rozhodnutí, vydané ve smyslu § 32 odst. 1 d. ř., které zakládá ručiteli povinnost hradit daň za primárního dlužníka (a v poměru k ručiteli při vymáhání nedoplatku se stává exekučním titulem); již z tohoto důvodu je třeba tuto výzvu hodnotit jako rozhodnutí materiální povahy.
Nejvyšší správní soud tak odmítá pro nesprávnost stěžovatelovu námitku, že celý vztah správce daně a ručitele je ovládán pouze pravidlem uvedeným v § 70 d. ř.
Promlčecí lhůta dle § 70 d. ř. se u daňového ručitele uplatní teprve po doručení výzvy k zaplacení daňového nedoplatku, neboť teprve tímto okamžikem je ve vztahu k daňovému ručiteli daňový nedoplatek založen („vyměřen“ ve smyslu § 47 d. ř., popř. § 22 zákona č. 357/1992 Sb., jde-li o daň z převodu nemovitostí) a současně po uplynutí lhůty splatnosti daňového nedoplatku ve výzvě uvedené.
Znamená to tedy, že výzva, kterou správce daně ve smyslu § 57a d. ř. vyzývá ručitele k úhradě daňového nedoplatku za primárního dlužníka, musí být ručiteli doručena a nabýt právní moci rovněž v propadné lhůtě tří let od konce roku, v němž vznikla povinnost podat daňové přiznání (§ 22 zákona 357/1992 Sb., resp. § 47 d. ř.). K tomuto závěru ostatně správně dospěl i krajský soud.
*) Publikováno pod č. 1754/2009 Sb. NSS.
Zasílání aktuálního vydání na e-mail
Zadejte Vaši e-mailovou adresu a budeme Vám nové vydání zasílat automaticky.