Vydání 5/2006

Pro vlastní rozhodnutí ve věci je klíčovým výklad ustanovení § 46 odst. 5 d. ř. ve spojení s § 48 odst. 1 téhož zákona. První ustanovení konstruuje tzv. fiktivní vyměření daně, kdy v případě, že jsou splněny zákonem stanovené podmínky, nemusí správce daně daňovému subjektu sdělovat výsledek vyměření daně, přičemž je za den vyměření daně a za den doručení rozhodnutí považován poslední den lhůty pro podání daňového přiznání. Druhé pak stanoví podmínky, za kterých je možné se odvolat proti stanovení daňového základu a daně či proti jiným rozhodnutím. Z dikce ustanovení § 48 odst. 1 d. ř. je tedy zřejmé, že pro to, aby se mohl daňový subjekt v dané věci odvolat proti rozhodnutí správce daně, musí být kumulativně splněny tyto podmínky: musí se jednat o rozhodnutí, kterým byl stanoven daňový základ a daň, a daňový subjekt se nesmí práva se odvolat vzdát. Z § 46 odst. 5 d. ř. vyplývá, že se jedná o rozhodnutí, kterým je stanoven daňový základ a daň, a ze správního spisu není patrné, že by se daňový subjekt vzdal práva odvolání proti tomuto rozhodnutí. Lze tedy konstatovat, že i proti tomuto typu daňového rozhodnutí je možno podat v daňovém řízení odvolání.

Jestliže krajský soud v odůvodnění svého rozhodnutí uvedl, že stěžovatel nebyl příjemcem rozhodnutí, neboť se jednalo o fiktivní platební výměr, nelze s tímto názorem souhlasit. V této souvislosti je nutno zdůraznit, že existence tzv. fiktivního rozhodnutí dle § 46 odst. 5 d. ř. je v daňovém řízení odůvodněna zejména hospodárností řízení, což však neznamená, že by tato hospodárnost mohla jít k tíži daňového subjektu. Proto je nutné konstatovat, že ustanovení § 46 odst. 5 d. ř. konstruuje nejenom fikci rozhodnutí o konkludentním vyměření daně, nýbrž i fikci vyměření daně a především fikci doručení tohoto rozhodnutí, když je stanoveno, že "". Ze zákonné dikce je tedy zřejmé, že i toto rozhodnutí má svého příjemce ve smyslu § 48 odst. 1 d. ř. Stěžovatel měl tedy možnost podat proti uvedenému rozhodnutí odvolání, a to ve lhůtě 30 dnů ode dne, který následuje po dni doručení rozhodnutí (§ 48 odst. 5 věta prvá d. ř.), tedy od dne, který následuje po posledním dni lhůty k podání daňového přiznání. Jestliže daňový subjekt splní tuto podmínku, společně s dalšími náležitostmi stanovenými daňovým řádem, je správce daně, případně správní orgán, povinen rozhodnout o takovém podání postupem dle § 49 či § 50 téhož zákona.

Nejvyšší správní soud dále v této souvislosti považuje za vhodné zdůraznit, že rozhodnutí vydané dle § 46 odst. 5 d. ř. je pravomocné až po uplynutí lhůty stanovené v § 48 odst. 5 téhož zákona. Do této doby není možné hovořit o poslední známé daňové povinnosti daňového subjektu, neboť ještě nedošlo k pravomocnému stanovení daně správcem daně. Stěžovatel tedy v souzené věci po zjištění, že jeho daňová povinnost měla být nižší, než jak ji deklaroval v daňovém přiznání, nemohl využít institutu dodatečného daňového přiznání, protože rozhodnutí vydané dle § 46 odst. d. ř. nebylo v době podání odvolání pravomocné. Proto postupoval zcela v souladu se zákonem, když podal řádný opravný prostředek, tedy odvolání. Pokud krajský soud v projednávané sporné věci vycházel z právního názoru, že podmínky stanovené ustanovením § 48 d. ř. pro podání odvolání nebyly splněny a že stěžovatel měl použít dodatečného daňového přiznání, jednalo se o právní názor, který je v rozporu s právní úpravou. Proto je rozhodnutí opírající se o výše uvedený názor stiženo vadou.