Vydání 4/2022

(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 2. 2022, čj. 5 Afs 259/2019-26)

Žalovaný rozhodnutím ze dne 27. 3. 2017 zamítl odvolání žalobce a potvrdil rozhodnutí Finančního úřadu pro Jihomoravský kraj, Územního pracoviště Brno I, ze dne 15. 8. 2016. Tímto rozhodnutím správce daně nevyhověl dle § 179 odst. 2 daňového řádu návrhům žalobce a společnosti EURO MAGNET SYSTÉM a.s. (do 7. 11. 2016 zapsaná pod obchodní firmou PENT a.s. a následně dne 11. 7. 2020 vymazána z obchodního rejstříku; dále jen „daňový dlužník“) na vyloučení majetku z daňové nařízené exekučními příkazy na přikázání pohledávek z účtů ze dne 8. 7. 2016, a určil, že se majetkové hodnoty – finanční prostředky na běžných účtech nevylučují z daňové nařízené zmiňovanými exekučními příkazy.

Žalovaný ve výše uvedeném odvolacím rozhodnutí neshledal důvodnou argumentaci žalobce, který tvrdil, že majitelem bankovních účtů nebyl ke dni vydání exekučních příkazů daňový dlužník, nýbrž právě žalobce, který je nabyl koupí části závodu daňového dlužníka na základě smlouvy ze dne 2. 6. 2016, přičemž k předání předmětu koupě došlo dne 3. 6. 2016. Žalovaný v odůvodnění rozhodnutí s odkazem na právní úpravu obsaženou v občanském zákoníku, zejména v § 2180 odst. 1, konstatoval, že žalobce nabyl vlastnické právo k části závodu, která byla předmětem zmiňované kupní smlouvy, dne 3. 6. 2016, kdy byla tato smlouva zveřejněna v obchodním rejstříku. Žalovaný však dále dospěl k závěru, že žalobce neprokázal, že bankovní účty, jejichž vyloučení z se domáhá, byly součástí převedené části závodu. V této souvislosti žalovaný zejména uvedl, že samotná kupní smlouva se o daných bankovních účtech vůbec nezmiňuje, nelze tedy předpokládat, že byly součástí převedené části závodu. Žalovaný rovněž poukázal na skutečnost, že dle bodu 3.2 kupní smlouvy se kupující zavázal zaplatit zálohu z kupní ceny ve výši 1 000 000 Kč s tím, že kupní cena bude stanovena na základě znaleckého posudku, přičemž bude-li posudkem stanovená kupní cena nižší než záloha, pak bude kupní cena rovna výši zálohy, pokud však bude posudkem stanovená kupní cena vyšší než záloha, je kupní cena rovna ceně stanovené posudkem. Dle žalovaného bylo s ohledem na popsaný způsob stanovení kupní ceny v podstatě vyloučeno, aby byly dané bankovní účty součástí převáděné části závodu, neboť na účtech vedených u Komerční banky, a. s. (dále jen „Komerční banka“), se shromáždily zůstatky ve výši minimálně 1 000 000 Kč.

Žalovaný se neztotožnil s názorem žalobce, podle něhož lze z protokolu o předání ze dne 3. 6. 2016 dovodit, že dané účty byly součástí převedené části závodu. Žalovaný uvedl, že daný protokol není na rozdíl od samotné kupní smlouvy veřejnou listinou, a nelze tak vycházet z jeho pravosti a správnosti, jedná se tedy o důkaz nízké důkazní hodnoty, přičemž se navíc lze vzhledem k okolnostem daného případu důvodně domnívat, že byl vyhotoven účelově až po nařízení daňové a antedatován. Dle uvedeného protokolu měla být navíc změna majitele účtu oznámena bance ke dni 3. 6. 2016, což se však nestalo, neboť dodatky ke smlouvě u Komerční banky byly uzavřeny až dne 13. 7. 2016, tedy po zahájení daňové . K argumentaci, podle níž byly dané účty úzce spjaty s převáděnou částí závodu, neboť z nich byly hrazeny závazky vůči k němu náležícím zaměstnancům a obchodním partnerům, žalovaný uvedl, že ani tato skutečnost neprokazuje převod daných účtů spolu se závodem, neboť je zřejmé, že daňový dlužník musel zmiňované platby realizovat z některého ze svých účtů, to však samo o sobě nečiní z účtu součást převáděné části závodu. K odkazu žalobce na rozhodnutí Finančního úřadu pro Královéhradecký kraj ze dne 1. 8. 2016, v němž uvedený finanční úřad z daného předávacího protokolu dovodil, že k převodu v něm označených automobilů došlo ještě před vydáním exekučních příkazů, žalovaný uvedl, že není bez dalšího vázán závěry přijatými jiným správcem daně, tím spíše, nachází-li se v postavení odvolacího orgánu. Žalovaný dále zdůraznil, že banky, u nichž byly dané účty vedeny, na výzvu správci daně sdělily, že majitelem zmiňovaných účtů byl ke dni nabytí právní moci exekučních příkazů daňový dlužník. Dále podle žalovaného věrohodnost tvrzení žalobce snižovalo rovněž to, že zatímco v návrhu na vyloučení majetku z daňové požadoval vyloučení peněžních prostředků na účtech vedených u Komerční banky a UniCredit Bank Czech Republic and Slovakia, a.s. (dále jen „UniCredit Bank“), v odvolání rozsah návrhu zúžil na peněžní prostředky na účtech vedených u Komerční banky; účty vedené u UniCredit Bank přitom byly exekucí zasaženy pouze v nepatrném rozsahu, čemuž byl přizpůsoben rovněž antedatovaný předávací protokol. Žalovaný dále s odkazem na rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 31. 10. 2012, sp. zn. 20 Cdo 1411/2011, poznamenal, že přikázáním pohledávky z účtu dlužníka u poskytovatele bankovních služeb postihuje pohledávku dlužníka za poskytovatelem bankovních služeb, nikoliv peněžní prostředky deponované na účtu, návrh dle § 179 daňového řádu na vyloučení peněžních prostředků z tedy nemůže být úspěšný. Samotné peněžní prostředky lze vyloučit z pouze v případě jejího provedení prodejem movitých věcí, kdy je exekvována hotovost, v případě daňové provedené přikázáním pohledávky z účtu u poskytovatele bankovních služeb lze vyloučit toliko pohledávku dlužníka za poskytovatelem platebních služeb. Žalovaný tedy uzavřel, že správce daně postupoval v posuzovaném případě v souladu se zákonem; má-li žalobce za to, že poskytovatel bankovních služeb pochybil, je zapotřebí s ním zahájit občanskoprávní spor o náhradě škody.

Žalobce se proti rozhodnutí žalovaného bránil žalobou podanou u Krajského soudu v Brně, který ji shledal důvodnou a napadené rozhodnutí proto rozsudkem ze dne 30. 5. 2019, čj. 31 Af 49/2017-96, zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení.

Krajský soud konstatoval, že mezi účastníky řízení není sporné, že k převodu části závodu skutečně došlo, sporným však zůstává, zda k této transakci patřily i bankovní účty specifikované ve výše uvedených exekučních příkazech. Krajský soud se tedy zabýval otázkou rozložení důkazního břemene mezi navrhovatele a správce daně v řízení o vyloučení majetku z daňové a dále posouzením toho, zda ze správního spisu vyplývá, že předmětné bankovní účty nebyly součástí převáděné části závodu. Rovněž se zabýval určením okamžiku převodu vlastnického práva k závodu a požadavkem na dostatečnou specifikaci převáděné části závodu.

Krajský soud s odkazem na § 1879 a § 2182 odst. 1 občanského zákoníku konstatoval, že dodatky ke smlouvě o vedení bankovního účtu mají toliko povahu, neboť vědomí dlužníka o postoupení pohledávky nemá vliv na účinnost tohoto postoupení ani na okamžik převodu vlastnického práva k bankovním účtům. Bankovní společnosti tak mohly správní orgán prvního stupně informovat mylně, což se ostatně skutečně stalo, když Komerční banka uvedla, že i k 15. 7. 2016 byl majitelem předmětných účtů daňový dlužník, přestože dne 13. 7. 2016 byla vyrozuměna a vzala za prokázané to, že vlastnické právo přešlo na žalobce. Z toho však nelze usuzovat, že pochybení banky jde za žalobcem či daňovým dlužníkem. Institut vyloučení majetku z daňové či návrh jsou zde právě proto, aby v případě pochybení osob poskytujících součinnost mohlo dojít k nápravě rozhodnutí daňového orgánu založeného na nesprávném zjištění skutkového stavu.

Krajský soud dále zdůraznil, že zákon smluvním stranám v případě převodu části závodu neukládá povinnost blíže specifikovat převáděnou část závodu, resp. případnou nedostatečnou specifikaci nahrazuje v § 2179 občanského zákoníku pravidlem, že „ “. Předmět koupě má být vymezen ve smlouvě o koupi závodu, zápis (protokol) o předání závodu slouží pouze jako interpretační vodítko pro případ sporu. Ač je možné klást k tíži žalobce to, že spolu s druhou stranou transakce nedostatečným způsobem vymezili předmět převodu, nelze bez dalšího uzavřít, že pro toto stručné vymezení nedošlo i k převodu bankovních účtů. Krajský soud dospěl k závěru, že již z existence protokolu o předání ze dne 3. 6. 2016, z něhož výslovně vyplývá, že bankovní účty specifikované v prvním exekučním příkazu (účty vedené u Komerční banky) jsou součástí převáděné části závodu, je zřejmé, že vůlí smluvních stran bylo tyto účty převést. Uvedené platí rovněž pro účty uvedené v druhém exekučním příkazu (účty vedené u UniCredit Bank), když návrhy na vyloučení těchto bankovních účtů z daňové podal i daňový dlužník. Skutečnost, že dané bankovní účty funkčně náleží k převáděné části závodu, žalobce dokládal výpisy z účtů specifikovaných v prvním exekučním příkazu. Žalobcem předložené podklady dle krajského soudu v souhrnu vypovídají o tom, že alespoň účty specifikované v prvním exekučním příkazu byly součástí převáděné části závodu, a žalobce k nim tedy nabyl vlastnické právo dne 3. 6. 2016. Žalovaný však tyto důkazy shledal nevěrohodnými, k čemuž se váže otázka unesení důkazního břemene žalovaným ohledně skutečností vyvracejících věrohodnost a průkaznost předložených důkazů.

Krajský soud tedy následně shrnul judikaturu vztahující se k otázce rozvržení důkazního břemene v daném typu řízení a konstatoval, že důkazní břemeno k prokázání vlastnického práva k bankovním účtům leží na žalobci, což účastníci nečiní sporným, rozdílně však přistupují k hodnocení věrohodnosti a průkaznosti žalobcem předložených důkazů. Krajský soud se s odkazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 12. 2018, čj. 7 Afs 348/2018-32, v zásadě ztotožnil s žalobní argumentací. Uzavřel, že závěry žalovaného o nevěrohodnosti zejména protokolu o předání vycházejí z nepodložených konstrukcí žalovaného a nesprávného hodnocení věci. Kupní smlouva předvídala existenci zápisu o předání. Skutečnost, že tato listina byla následně nazvána jako protokol, nemá vliv na její důkazní sílu. Krajský soud se rovněž ztotožnil s žalobcem v tom, že „ “. Kupní smlouva byla uzavřena v zákonem stanovené písemné formě, v níž byl vyhotoven rovněž protokol o předání, nelze tedy klást k tíži žalobce, pokud nezvolil formu přísnější.

K tvrzení žalovaného o antedataci protokolu krajský soud uvedl, že je podloženo pouze sérií domněnek směřujících k závěru o účelovosti jednání žalobce. Dodal, že i kdyby byl daný protokol antedatován, je s ohledem na právní úpravu obsaženou v občanském zákoníku stále možné, že vlastnické právo přešlo na žalobce dne 3. 6. 2016, neboť v soukromém právu v zásadě není antedatace překážkou. Dle krajského soudu měl žalovaný převod vlastnického práva k bankovním účtům zjistit tak, že by žalobce požádal např. o výpisy z účtů vedených u Komerční banky z června či července 2016, z nichž by zjistil, zda jsou účty užívány k hrazení mezd zaměstnanců náležejících k převedené části závodu a pohledávek souvisejících s činností závodu. Závěr o nedůvěryhodnosti žalobcem předložených důkazů dle krajského soudu neobstojí, zásada volného hodnocení důkazů totiž nemůže být bezbřehá a představovat prostředek k realizaci svévole správce daně, který se jako oprávněný snaží domoci uhrazení pohledávky za daňovým dlužníkem. Žalovaný neměl přistupovat k zamítnutí odvolání žalobce, nýbrž jej měl v případě přetrvávajících pochybností vyzvat k doložení dalších důkazů, které by prokázaly, že bankovní účty specifikované v exekučních příkazech byly součástí převedené části závodu. Krajský soud připustil, že v případě jednoho z bankovních účtů, které byly vedeny u UniCredit Bank, shledal předložené důkazy vzájemně rozpornými, resp. odporujícími tvrzením žalobce. Na daný účet totiž měla být hrazena kupní cena za převáděnou část závodu. Toto zjištění však nelze vztahovat na zbylé účty, u nichž si žalovaný mohl a měl vyžádat další důkazy prokazující tvrzení o převodu vlastnického práva na žalobce. Rovněž ze způsobu určení kupní ceny lze jen stěží usuzovat, zda jsou některé věci, ať již značně vyšší, či nižší hodnoty, součástí převodu, či nikoliv. Daňové orgány dle krajského soudu rovněž nedostatečně odůvodnily, proč se téměř vůbec nezabývaly zněním dodatků k smlouvě o vedení účtu u Komerční banky. Daňové orgány pouze upozorňovaly na pozdní oznámení převodu bance, což možná svědčí o pomalosti obchodního vedení žalobce, nikoliv však o okamžiku převodu či skutečnosti, zda byly předmětné účty skutečně součástí převáděné části závodu. Názor žalovaného, že se v případě pochybení banky, která nesprávně vyplatila žalovanému finanční prostředky z titulu daňové , má žalovaný domáhat náhrady škody u dané banky, byl dle krajského soudu zcela mylný a popíral smysl institutu vyloučení majetku z daňové .

Krajský soud podotkl, že argumentace žalovaného směřuje k tomu, že převedení daných bankovních účtů, zejména těch vedených u Komerční banky, bylo ze strany žalobce a daňového dlužníka účelové, a připomněl, že v těchto případech je zapotřebí využít institut odporovatelnosti zakotvený v § 2181 občanského zákoníku a domáhat se u soudu vyslovení relativní neúčinnosti převodu části závodu.

Krajský soud dále ve stručnosti uzavřel, že chybné označení návrhu žalobce na vyloučení „finančních prostředků na účtech“ namísto samotných bankovních účtů, považoval za bezpředmětné, neboť podání se posuzuje podle jeho skutečného obsahu, o němž daňové orgány zjevně neměly pochyb.

Proti rozsudku krajského soudu podal žalovaný (stěžovatel) kasační stížnost. Nesouhlasil se závěrem krajského soudu, podle něhož napadené rozhodnutí nemá oporu ve spisové dokumentaci a vyžaduje její zásadní doplnění. Stěžovatel měl za to, že skutkový stav věci byl zjištěn dostatečně a jeho rozhodnutí je přezkoumatelné. Dle stěžovatele se krajský soud pouze neztotožnil s jím provedeným hodnocením důkazů, neuvědomil si však, že v řízení o vyloučení majetku z daňové je na navrhovateli, aby dostatečně přesvědčivě prokázal, že mu svědčí právo k majetku nepřipouštějící provedení daňové . Závěr o mizivé důkazní síle žalobcem předloženého zápisu o převodu části závodu byl navíc podložen racionální úvahou vystavěnou na několika nepřímých důkazech. Zatímco smlouva o koupi části závodu byla opatřena notářsky ověřenými podpisy, zápis o předání nikoliv, bylo tedy snadné jej antedatovat. Kupní cena za prodej závodu činila 1 000 000 Kč, na bankovních účtech, které požadoval žalobce vyloučit z daňové , však bylo deponováno zhruba 1 400 000 Kč, transakce tedy postrádá ekonomické opodstatnění. Kupní smlouva se zápisem o předání výslovně nepočítala, čímž umožnila antedataci zápisu o předání. Ke změně majitele daných bankovních účtů mělo dojít dne 3. 6. 2016, došlo k tomu však až dne 13. 7. 2016, kdy byly v Komerční bance podepsány dodatky ke smlouvě. Žalobce nejprve navrhl vyloučení peněžních prostředků na všech bankovních účtech zasažených daňovou exekucí, v odvolání však již požadoval pouze vyloučení bankovních účtů vedených u Komerční banky, neboť na jednom z těchto účtů byly deponovány v podstatě veškeré k vyloučení požadované peněžní prostředky. Mezi daňovým dlužníkem a žalobcem existuje personální propojení, neboť R. S. byl od dne 31. 12. 2015 do dne 5. 4. 2017 členem dozorčí rady daňového dlužníka a od dne 26. 4. 2016 je členem představenstva žalobce. Stěžovatel rovněž dodal, že i kdyby bylo zapotřebí doplnit dokazování, jak uvedl krajský soud, nešlo by o zásadní doplnění dokazování, a nebyl zde tedy důvod pro zrušení napadeného rozhodnutí.

Dle stěžovatele krajský soud rovněž nesprávně vyložil ustanovení občanského zákoníku. Konkrétně stěžovatel považoval za nesprávný závěr prezentovaný v bodě 36 a násl. napadeného rozsudku. Dle stěžovatele nelze v případě převodu části závodu v souladu s § 2183 občanského zákoníku uplatnit obdobně § 2179 odst. 2 větu první občanského zákoníku, neboť by tím došlo vždy k převodu celého závodu.

Stěžovatel rovněž poukázal na rozpor v hodnocení důkazů krajským soudem. Dle stěžovatele krajský soud hodnotil žalobcem předložené důkazy zcela nekriticky, zatímco důkazy, z nichž vyšel stěžovatel, vyhodnotil bez bližšího odůvodnění jako nedostatečné. Krajský soud vyhodnotil odpověď banky na výzvu ke sdělení majitele účtu jako pochybení banky, neposoudil však, jak je možné, že ke dni právní moci exekučních příkazů byl dle banky majitelem účtu s dispozičními oprávněními daňový dlužník. To vše za situace, kdy dodatky ke kupní smlouvě, v nichž měly být bankovní účty specifikovány, byly podepsány až dne 13. 7. 2016, přičemž dle nich měly být dané účty převedeny již dne 3. 6. 2016. Sepsání dodatku dne 13. 7. 2016 a následné informování banky již z logiky věci nemůže mít vliv na skutečnosti, které tomuto postupu předcházely. Stěžovatel dále znovu upozornil na skutečnost, že na jeden z převáděných účtů měla být hrazena kupní cena za převod závodu, přičemž odmítl závěr krajského soudu o tom, že se tato skutečnost vztahuje pouze k vyloučení daného účtu, ne dalších účtů, jejichž vyloučení z žalobce požadoval. Daný závěr byl dle stěžovatele zkratkovitý, neboť předmětem sporu je převod všech bankovních účtů v jeden okamžik. Ze shromážděných podkladů nevyplývalo, že by s některými z bankovních účtů mělo být zacházeno jinak než s jinými.

Nejvyšší správní soud zrušil rozsudek Krajského soudu v Brně i rozhodnutí žalovaného a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení.