Vydání 4/2013

(...) Jak vyplývá ze shora uvedeného, žalobce byl vyzván k podání dodatečného daňového přiznání s ohledem na změnu způsobu uplatňování výdajů podle § 24 zákona o daních z příjmů uplatněných za rok 2007 na paušální uplatňování výdajů podle § 7 odst. 7 zákona o daních z příjmů v roce 2008, neboť bylo třeba upravit základ daně o výši pohledávek za rok 2007.

V uvedené výzvě k podání daňového přiznání byl odkaz na § 44 odst. 1 daňového řádu z roku 1992, podle něhož bylo nakonec postupováno a daň vyměřena z důvodu nepodání daňového přiznání. Stěžejní otázkou je, zda mohl správce daně nesprávně ve výroku dodatečného platebního výměru uvedený § 46 odst. 7 daňového řádu z roku 1992 prostřednictvím aplikace § 56 odst. 1 a odst. 3 citovaného zákona opravit na § 44 odst. 1 daňového řádu z roku 1992.

Z textu § 56 daňového řádu z roku 1992 je patrné, že lze aplikovat pouze na zjevné omyly ohledně údajů, které jsou však jinak dostatečně podloženy zjištěními prokazujícími jejich správné znění. S odkazem na toto ustanovení nelze naopak měnit vlastní skutková zjištění či jejich již provedené právní hodnocení, na jejichž základě byla stanovena daňová povinnost. Aby mohlo být takto postupováno, je však nutné, aby výše uvedená chyba byla "", a to buď daňovému subjektu, na jehož návrh je možno zahájit řízení, nebo správci daně, jenž je k zahájení řízení rovněž povinen (srov. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 2. 2008, čj. 7 Afs 42/2007-142, a ze dne 9. 11. 2006, čj. 7 Afs 23/2006-54).

Z judikatury Nejvyššího správního soudu vyplývá, že lze postupem podle § 56 odst. 3 daňového řádu z roku 1992 opravit i chybu v psaní ve výroku rozhodnutí správce daně, spočívající v odkazu na konkrétní ustanovení zákona, ovšem bez označení tohoto zákona (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 4. 2006, 2 Afs 136/2005-55, č. 919/2006 Sb. NSS).

Na základě shora uvedeného soud konstatuje, že bylo možné opravit i základní náležitost dodatečného platebního výměru spočívající v uvedení právních předpisů, podle nichž bylo rozhodováno [srov. § 32 odst. 2 písm. d) daňového řádu z roku 1992], pokud bylo zřejmé, že jde o zjevný omyl. S ohledem na to, že správce daně již ve své výzvě k podání dodatečného daňového přiznání použil odkaz na § 44 odst. 1 daňového řádu z roku 1992, má soud za to, že bylo zřejmé, že následně došlo k vyměření této daně podle tohoto ustanovení, neboť daňové řízení jiným směrem vůbec vedeno nebylo a nebyly ze strany správce daně ani činěny jiné úkony, z nichž by mohlo vyplývat, že správce daně vyměřil daň podle § 46 odst. 7 daňového řádu z roku 1992.

Závěrem k přezkumu rozhodnutí žalovaného ze dne 25. 6. 2010 lze konstatovat, že žalovaný nepochybil, když akceptoval uvedenou opravu zřejmé nesprávnosti v dodatečném platebním výměru. Z těchto důvodu tedy soud žalobu ve vztahu k rozhodnutí žalovaného ze dne 25. 6. 2010 zamítl podle § 78 odst. 7 s. ř. s. jako nedůvodnou.

Jak vyplývá z výše uvedeného, žalobou napadené rozhodnutí žalovaného ze dne 2. 7. 2010 se zabývalo podle § 50 odst. 5 daňového řádu z roku 1992 tím, zda byly dodrženy zákonné podmínky pro použití pomůcek ke stanovení daně dodatečným platebním výměrem ze dne 4. 12. 2009 správce daně, neboť žalobce nepodal dodatečné daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob.

Těžiště žaloby spočívá mimo jiné v tom, že žalobce nevěděl nic o neveřejné části spisu, měl za to, že byl dodatečně změněn důvod vyměření daně a že ze spisu nevyplýval žádný záznam o úvaze správce daně o použití pomůcek.

Žalobce doložil k žalobě i protokol o ústním jednání ze dne 11. 1. 2010, v němž je uvedeno, že nahlédl do spisového materiálu týkajícího se daně z příjmů fyzických osob a byl seznámen s obsahem spisu. Tento protokol je založen v originále i ve správním spise. Není z něj však patrno, že by byl žalobce seznámen i s neveřejnou částí spisu ve smyslu § 23 odst. 2 daňového řádu z roku 1992. Podle tohoto ustanovení "[d]."

Pouze v neveřejné části spisu se však nachází úřední záznam správce daně ze dne 4. 12. 2009, z něhož plyne odůvodnění a zdroj pomůcek, jejich výpočet a výhoda pro daňový subjekt ve smyslu § 46 odst. 3 daňového řádu z roku 1992. Ve veřejné části spisu tak není založen žádný podklad, kromě uvedené výzvy k podání dodatečného daňového přiznání, který by se vztahoval k použití a stanovení pomůcek.

Podle nálezu Ústavního soudu ze dne 28. 3. 2006, sp. zn. IV. ÚS 359/05, č. 74/2006 Sb. ÚS: "[Daňový řád z roku 1992] [daňového řádu z roku 1992] .

[daňového řádu z roku 1992], [...]

."

Nejvyšší správní soud dospěl v rozsudku ze dne 18. 7. 2007, čj. 9 Afs 28/2007-156, k závěru: "[daňového řádu z roku 1992] [...] [daňového řádu z roku 1992]. ,správa daně', ,správné a úplné zjištění, stanovení a splnění daňových povinností' [daňového řádu z roku 1992][daňový řád z roku 1992] [daňového řádu z roku 1992], ."

Soud má za to, že shora uvedená je použitelná i na dodatečné vyměření daně podle § 44 odst. 1 daňového řádu z roku 1992 a procesní záruky práv daňového subjektu ve vztahu k použití pomůcek jsou v daném případě shodné. V návaznosti na předchozí pochybení spočívající ve výroku dodatečného platebního výměru ze dne 4. 12. 2009 či nezařazení pomůcek do veřejné části spisu nedostál žalovaný své povinnosti seznámit žalobce s tím, že bude žalobci vyměřena daň podle pomůcek a z čeho jsou tyto pomůcky vytvořeny. K tomu, aby mohl daňový subjekt účinně hájit svá práva, musí mít možnost seznámit se s konstrukcí pomůcek a výhodou podle § 46 odst. 3 daňového řádu z roku 1992. Jestliže jsou pomůcky nebo jejich část založeny v neveřejné části spisu, musí být ve smyslu § 46 odst. 2 daňového řádu z roku 1992 z vyměřovacího spisu patrno, že existuje i neveřejná část, daňovému subjektu při nahlížení do spisu nepředložená, aby mohl daňový subjekt uplatnit své právo podle § 23 odst. 2 daňového řádu z roku 1992 a projevit svůj zájem i o nahlédnutí do této neveřejné části spisu. V daném případě nebylo z veřejné části spisu, do níž žalobce dne 11. 1. 2010 nahlížel, patrno nic ke konstrukci pomůcek či uvedené výhodě, ačkoliv měl žalobce právo se s nimi seznámit. Dokonce nebylo patrno ani to, že správní spis obsahuje ještě další neveřejnou část spisu. O skutečnosti, že žalobce neměl přesnou představu o tom, že mu byla daň doměřena podle pomůcek, svědčí jeho odvolání proti rozhodnutím správce daně, neboť jeho argumentace se ubírá zcela jiným směrem, a zřejmě neměl dostatečnou představu ani při podání žaloby, neboť uvedl, že nezná neveřejnou část spisu ani mu není znám žádný záznam o úvaze správce daně o vyměření daně dle pomůcek. Na jednu stranu to lze zřejmě přičíst nedostatečné informovanosti žalobce o právní úpravě, ale na druhé straně i opakovaným pochybením správce daně, který vydal rozhodnutí se špatným uvedením právního předpisu ve výroku, které se týkalo vyměření daňové povinnosti, a nedal žalobci možnost seznámit se s konstrukcí pomůcek a přiznanou výhodou. Ve světle těchto pochybení neobstojí argumentace žalovaného, že použitými pomůckami byly výhradně údaje uvedené žalobcem v daňovém přiznání. Soud nemohl akceptovat ani námitku žalovaného, že žalobcova tvrzení o neveřejné části spisu jsou nová, a tedy nepřípustná, když se žalobce o existenci uvedeného úředního záznamu o pomůckách dozvěděl až ze žalobou napadeného rozhodnutí žalovaného.

S ohledem na výše uvedenou vadu spočívající v tom, že žalobce nebyl seznámen s pomůckami ani s výhodou podle § 46 odst. 3 daňového řádu z roku 1992, přistoupil soud ke zrušení napadeného rozhodnutí žalovaného ze dne 2. 7. 2010 podle § 76 odst. 1 písm. c) s. ř. s., neboť došlo k podstatnému porušení ustanovení o řízení před správním orgánem, které mohlo mít za následek nezákonné rozhodnutí o věci samé. Podle § 78 odst. 5 s. ř. s. je právním názorem, který vyslovil soud ve zrušujícím rozsudku žalovaný vázán. (...)