1078/2007
Daňové řízení: důvody pro povolení obnovy řízení
Ej 339/2006
Daňové řízení: důvody pro povolení obnovy řízení
k § 31 odst. 5, § 54 a § 55 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (v textu též „daňový řád“, „d. ř.“)*)
Je-li daňová povinnost stanovena za užití pomůcek, může se později nově vyskytnuvší důkaz stát důvodem pro povolení obnovy řízení, neboť právě při náhradním způsobu stanovení daně (za užití pomůcek) správce daně mimo jiné zkoumá i to, zda za stávajícího množství důkazů je možno ještě stanovit daň dokazováním. Proto je nutno zkoumat i to, zda nový důkaz (či důkazy) může zvrátit posouzení podmínek pro stanovení daně určitým způsobem (§ 31 odst. 5 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků).
(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 6. 12. 2006, čj. 1 Afs 36/2006-86)
Prejudikatura:
srov. č. 154/2004 Sb. NSS.Věc:
Jan B. proti Ministerstvu financí o obnovu daňového řízení, o kasační stížnosti žalobce.Finanční orgány žalobci doměřily za užití pomůcek za zdaňovací období roku 1996 a 1997 daň z příjmů fyzických osob. Rozhodnutími Ministerstva financí ze dne 14. 10. 2004 nebyla o této daňové povinnosti žalobce povolena obnova řízení.
Proti rozhodnutí žalovaného brojil žalobce žalobou. Domáhal se obnovení řízení především proto, že poté, co mu byla daňová povinnost finančními orgány pravomocně doměřena, rozhodl Okresní soud v Pelhřimově o existenci jedné z půjček, o nichž žalobce v daňovém řízení tvrdil a snažil se prokazovat, že jsou rozhodné pro zjištění výše základu daně a daně samotné. Finanční orgány však takové důkazy nepřijaly a rovněž v tomto důsledku stanovily daňovou povinnost za užití pomůcek.
V odůvodnění svého rozsudku v dané věci Městský soud v Praze označil za nepodstatnou okolnost, že okresní soud rozhodl o existenci jedné z půjček. Pro nové skutečnosti či důkazy se obnovuje řízení pouze za předpokladu, že vyšly najevo po právní moci rozhodnutí a že je účastník v původním řízení vůbec neznal, nebo je bez své viny nemohl uplatnit. Tvrzení, že se jednalo o půjčky, však žalobce uplatňoval již v daňovém řízení. Z tohoto důvodu nelze tedy učinit závěr o tom, že se jedná o skutečnost, zakládající právo na obnovení řízení. Nelze přijmout ani důvod pro povolení obnovy řízení dle § 54 odst. 1 písm. c) d. ř., tedy odlišného posouzení předběžné otázky, týkající se existence půjček, příslušným soudem. To proto, že daň za příslušná zdaňovací období byla žalobci stanovena za užití pomůcek. Výše daně tedy nebyla výsledkem dokazování, a předmětem dokazování proto nebyla skutečnost, zda příslušné finanční prostředky bylo možno pro účely určení výše daně kvalifikovat jako půjčky, či nikoliv. Ke stanovení daně právě tímto způsobem přistoupil správce daně proto, že žalobce mimo jiné nedoložil, zda a jak byly částky, které mu byly při podnikání poskytnuty, zdaněny, a nikoliv proto, že se v konkrétním případě o půjčku nejednalo.
Žalobce (stěžovatel) napadl uvedený rozsudek městského soudu kasační stížností, ve které mimo jiné poukázal na nesprávný závěr soudu spočívající v úvaze, že je-li daňová povinnost doměřena za použití pomůcek, tedy ve shodě s § 31 odst. 5 d. ř., není již rozhodné, jak žalobcem tvrzené půjčky ovlivnily základ daně a daň, neboť správce daně jejich existenci neposuzoval jako důkaz. Je skutečností, že v původním (daňovém) řízení tvrdil, že sporné finanční prostředky byly půjčkou, a toto tvrzení doložil jak účetními doklady, tak i prohlášením paní Stanislavy K. Správce daně však dovodil, že se o důkazy nejedná, a daň stanovil za užití pomůcek. Z tohoto důvodu je tedy rozhodné, že příslušný okresní soud potvrdil existenci půjčky; otázka existence půjček tak byla vyřešena odlišně od závěru správce daně a to je také důvodem pro obnovení řízení. Pokud by totiž ve stadiu rozhodování o daňové povinnosti byl znám tento rozsudek okresního soudu, jímž byla existence půjčky potvrzena, správce daně by tento fakt vzal jistě v úvahu. Byla-li by tedy povolena obnova řízení, v novém řízení by pak jistě nastala možnost, vzhledem k citovanému rozsudku, daň stanovit dokazováním.
Nejvyšší správní soud napadené rozhodnutí Městského soudu v Praze zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Z odůvodnění:
Pro posouzení věci je především rozhodné, že daňová povinnost za zdaňovací období roku 1996 a 1997 byla stěžovateli doměřena za užití pomůcek, neboť neunesl své důkazní břemeno, týkající se tvrzených půjček. Tyto finanční prostředky měl stěžovatel vložit do podnikání, neprokázal však, o jaké prostředky se jedná, zda byly již zdaněny, jakož i jejich původ, neboť z daňových přiznání za předcházející zdaňovací období bylo zřejmé, že se nemůže jednat o stěžovatelovy finanční prostředky. Ze správního spisu plyne, že stěžovatel ke svému tvrzení doložil příjmové daňové doklady, kterými hodlal prokazovat půjčky finančních prostředků od paní Stanislavy K., a to jak v průběhu roku 1996, tak i roku 1997. Správce daně v té době tyto důkazní prostředky neuznal, zprávu o kontrole uzavřel s tím, že daňová povinnost bude tedy doměřena za užití pomůcek, ve shodě s § 31 odst. 5 daňového řádu.
K zodpovězení zde stojí několik otázek. Předně, zda byly vůbec splněny podmínky pro podání žádosti o povolení obnovy řízení, jakož i podmínky přípustnosti tohoto mimořádného opravného prostředku.
Jednou z obecných záruk právní jistoty je nezměnitelnost a závaznost rozhodnutí, které nabylo právní moci. Pravidlem tedy je, že náprava rozhodnutí (ať již vydaných ve správním či daňovém řízení) se zjednává užitím řádných opravných prostředků, směřujících proti nepravomocným rozhodnutím. Výjimkou z tohoto pravidla jsou opravné prostředky, které lze podat i po právní moci rozhodnutí, pokud nastaly tak závažné okolnosti, které zpochybňují správnost a spravedlivost rozhodnutí, takže zájem na právní jistotě tomuto zájmu ustupuje.
Důvody pro povolení obnovy daňového řízení jsou vymezeny v § 54 odst. 1 písm. a) - c) d. ř. V taxativně stanovených důvodech obnovy řízení je tak vyjádřen její cíl: umožnit nové správné a spravedlivé rozhodnutí ve věci, pokud při původním rozhodování nebyly z určitých důvodů dostatečně objasněny všechny skutkové okolnosti, popřípadě proces trpěl některými podstatnými vadami. Tento obecný zájem je pak determinován ustanovením o lhůtách pro podání žádosti o obnovení řízení, jakož i případy její nepřípustnosti, neboť za touto hranicí již opět převažuje potřeba zachování právní jistoty nad potřebou znovu rozhodnout v důsledku některých vad původního rozhodnutí.
Podmínky pro užití tohoto mimořádného opravného prostředku, jakož i postup při něm, normují § 54 a § 55 d. ř. Řízení ukončené pravomocným rozhodnutím se tak mj. obnoví na žádost příjemce rozhodnutí nebo z úřední povinnosti, jestliže vyšly najevo nové skutečnosti nebo důkazy, které nemohly být bez zavinění daňového subjektu nebo správce daně uplatněny již dříve v řízení a mohly mít podstatný vliv na výrok rozhodnutí. Žádost o obnovu řízení se podává u správce daně, který ve věci rozhodl v prvním stupni, a musí být podána do šesti měsíců ode dne, kdy se žadatel prokazatelně dozvěděl o důvodech obnovy řízení, nejpozději však před uplynutím lhůty, ve které zaniká právo daň vyměřit nebo doměřit. Tyto lhůty nelze prodloužit ani povolit navrácení v předešlý stav.
V daném případě je rovněž rozhodné, že daňová povinnost byla stěžovateli v původním řízení stanovena za užití pomůcek, neboť, dle názoru správce daně, neunesl důkazní břemeno ohledně svých tvrzení, týkajících se původu finančních prostředků, jež vložil do podnikání.
Ze správního spisu je zřejmé, že od počátku daňové kontroly stěžovatel konzistentně tvrdil, že vklady do podnikání byly jednak půjčkami a jednak se jednalo o jeho vlastní prostředky, uložené na jeho různých soukromých účtech. Tvrzení stran těchto účtů správce daně prověřoval velmi pečlivě, některá tvrzení uznal.
Tvrzení o půjčkách (pro věc rozhodnými jsou nyní jen půjčky od paní Stanislavy K.) stěžovatel uplatňoval od samého počátku; spis obsahuje i prohlášení paní Stanislavy K., že mu peníze půjčila, stěžovatel předložil i několik příjmových dokladů, stvrzujících půjčku, správce daně však tyto doklady neuznal, výslech paní Stanislavy K. neprovedl. Ve zprávě z kontroly je zmínka, že stěžovatelem byla předložena smlouva o půjčce, avšak z roku 1999. Proč si nemohl dříve půjčovat bez písemné smlouvy, není zřejmé. Správce daně dospěl k závěru, že nebyl dostatek důkazů pro stanovení daně dokazováním, přistoupil proto ke stanovení daně za užití pomůcek.
Na tomto místě je nezbytné zdůraznit, že v řízení o povolení obnovy správce daně nezkoumá, zda rozhodnutí vydané v původním daňovém řízení je v souladu se zákonem nebo zda rozhodnutí předchází úplné zjištění skutkového stavu věci. Správce daně se může zabývat toliko otázkami vymezenými v zákoně o správě daní a poplatků; zkoumá tedy jen, zda byly pro povolení obnovy řízení splněny taxativně stanovené podmínky.
V daném případě bylo tedy jeho povinností zkoumat pouze to, zda vyšly najevo nové skutečnosti nebo důkazy, které nemohly být bez zavinění daňového subjektu nebo správce daně uplatněny již dříve v řízení, a zda současně mohly mít podstatný vliv na výrok rozhodnutí. Přitom pojem „nové skutečnosti“ je nutno chápat tak, že může jít jen o skutečnosti v době rozhodování již existující, které nově vyšly najevo a v době rozhodování i přes svoji existenci nebyly známy poplatníkovi, ani správci daně, a proto nemohly být žádným způsobem využity.
Mohly však vyjít najevo i nové důkazy, které subjekt neměl v rozhodné době k dispozici, které však potvrzují, nebo mohou prokazovat jím uváděné skutečnosti. Musí se však jednat o takový nový důkaz, který dodatečně umožňuje prokázat již dříve tvrzené skutečnosti.
V souzeném případě stěžovatel předložil správnímu orgánu k žádosti o povolení obnovy řízení rozhodnutí Okresního soudu v Pelhřimově - platební rozkaz ze dne 10. září 2003, kterým mu soud uložil zaplatit pohledávku paní Stanislavy K. Najevo tak vyšel důkaz, který stěžovatel neměl dříve k dispozici a který mohl mít vliv nejen na výši daňové povinnosti, ale mohl mít podstatný vliv i na způsob stanovení daně. Je zjevné, že kdyby takový důkaz existoval již v době rozhodování o daňové povinnosti stěžovatele, byla by (nebo by alespoň mohla být) důkazní situace zcela jiná.
Novým důkazem ve věci může být zcela jistě chápáno i rozhodnutí ve věci, které učiní dodatečně jiný příslušný orgán v jiném řízení. Ostatně jiné procesní předpisy výslovně uvádí jako jeden z důvodů obnovy řízení i „rozhodnutí“ [např. v § 228 odst. 1 písm. a) o. s. ř.]; daňový řád sice takové explicitní vyjádření nemá, nicméně z logiky a principu tohoto mimořádného opravného prostředku i „rozhodnutí“ jiného soudu, potvrzující dodatečně existenci nějakého právního vztahu, je nutno vnímat jako jeden z možných důvodů pro povolení obnovy řízení.
Při rozhodování o podmínkách pro povolení obnovy řízení není rozhodné, zda po provedení nového řízení dojde skutečně ke změně daňové povinnosti; postačuje zde totiž existence možnosti její změny, popřípadě možnosti podstatné změny výroku rozhodnutí.
Nejvyšší správní soud na tomto místě rovněž odmítá zcela nesprávný závěr jak žalovaného, tak i soudu, podle něhož za situace, kdy daň je stanovena za užití pomůcek (není tedy stanovena dokazováním), se nemůže nový důkaz stát důvodem či podmínkou pro povolení obnovy řízení.
Soud připomíná, že vždyť právě při tomto způsobu stanovení daně se posuzuje především dostatečnost důkazů a rovněž i to, zda za stávajícího množství důkazů je možno ještě stanovit daň dokazováním. Lze si snadno představit situaci, kdy dodatečně vyjde najevo určité množství důkazů, které nemohly být bez zavinění stěžovatele či správce daně uplatněny v řízení již dříve, avšak jednalo by se o rozhodné množství důkazů, pro něž by správce daně nemusel volit náhradní způsob stanovení daně (pomůcky), avšak množství oněch nových důkazů by postačovalo ke stanovení daně dokazováním (ve shodě s § 31 odst. 1 – odst. 4 d. ř.).
*) Ustanovení § 55 bylo s účinností od 1. 1. 2007 novelizováno zákonem č. 230/2006 Sb.
Zasílání aktuálního vydání na e-mail
Zadejte Vaši e-mailovou adresu a budeme Vám nové vydání zasílat automaticky.