712/2005
Daňové řízení a přenos daňové povinnosti na jiné osoby
Ej 391/2005
Daňové řízení: přenos daňové povinnosti při převodu majetku státu na jiné osoby
k § 15 odst. 1 zákona č. 92/1991 Sb., o podmínkách převodu majetku státu na jiné osoby, ve znění zákona č. 92/1992 Sb.
k § 45 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (v textu též „daňový řád“, „d. ř.“)
Ustanovení § 15 odst. 1 zákona č. 92/1991 Sb., o podmínkách převodu majetku státu na jiné osoby, představuje zákonnou výjimku z nemožnosti smluvního přenosu daňové povinnosti podle ustanovení § 45 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků.
(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 8. 2005, čj. 2 Afs 181/2004-53)
Věc:
Společnost s ručením omezeným I. v H. proti Finančnímu ředitelství v Hradci Králové o vrácení přeplatku na dani, o kasační stížnosti žalobce.Žalobce požádal dne 8. 11. 2002 o vrácení přeplatku na dani z přidané hodnoty a na spotřební dani včetně penále a úroku, a to z důvodu, že na něj nepřešly žádné povinnosti daňového dlužníka státního podniku P. Finanční úřad v Hlinsku svým rozhodnutím ze dne 20. 1. 2003 žádost zamítl.
Žalobce podal proti tomuto rozhodnutí odvolání, které žalovaný dne 29. 4. 2003 zamítl a uvedl, že ke dni podání žádosti nebyl na osobním účtu žalobce evidován vratitelný přeplatek dle § 64 daňového řádu, takže žádosti nebylo možno vyhovět.
Krajský soud v Hradci Králové rozsudkem ze dne 30. 8. 2004 zamítl žalobu, kterou žalobce brojil proti rozhodnutí žalovaného. Dospěl totiž k názoru, že podle obsahu správního spisu na účtu žalobce ke dni podání žádosti neexistoval vratitelný přeplatek. Žalobce ve skutečnosti nenamítal reálnou existenci vratitelného přeplatku, nýbrž zásadní nezákonný postup správce daně, což však lze řešit toliko cestou řádných a mimořádných opravných prostředků proti rozhodnutím o vyměření daně, příp. příslušenství, nikoliv v rámci řízení o žádosti o vrácení daňového přeplatku.
Proti tomuto rozhodnutí podal žalobce (stěžovatel) kasační stížnost, ve které především namítal, že na základě smlouvy, která nabyla účinnosti dne 1. 10. 1996, na něj přešly závazky související s privatizovaným majetkem; předmětem koupě byl pivovar Hlinsko – privatizovaný majetek státního podniku P. V předávací inventuře byla mimo jiné uvedena i pasiva, včetně nezaplacené daně z přidané hodnoty, vyměřeného penále za nedoplatky této daně, nezaplacené spotřební daně a vyměřeného penále za nedoplatky na této dani. Uvedená daňová povinnost vznikla v průběhu měsíců listopad 1995 až září 1996, tzn. ještě před uzavřením smlouvy o prodeji privatizovaného majetku. Daňovým subjektem a dlužníkem proto je i nadále státní podnik P. Stěžovatel byl nucen tyto nezaplacené daňové povinnosti skutečného dlužníka uhradit, přestože k přechodu těchto daňových povinností nedošlo. V tomto směru poukázal stěžovatel na ustanovení § 45 d. ř., obsahující zákaz přenosu daňové povinnosti. Za zvláštní veřejnoprávní předpis, kterým by tato zásada mohla být narušena, nelze považovat ani ustanovení § 15 odst. 1 zákona č. 92/1991 Sb., o podmínkách převodu majetku státu na jiné osoby (dále jen „zákon č. 92/1991 Sb.“), jelikož toto ustanovení upravuje výhradně právní účinky vznikající uzavřením smluv o převodu privatizovaného majetku mezi Fondem národního majetku a nabyvatelem, a to vše při zachování principu rovnosti stran, nikoliv na základě podřízenosti a nadřízenosti, takže se jedná o normu soukromoprávní povahy. Navíc dikce citovaného ustanovení hovoří o „přechodu závazků souvisejících s privatizovaným majetkem“, nikoliv o přechodu daňových povinností, a bez legislativní změny se proto nemůže jednat o právně účinný přechod daňové povinnosti. Navíc předmětné daňové povinnosti nebyly stěžovateli nikdy vyměřeny a stěžovatel tyto povinnosti nesplnil dobrovolně. Postupem správce daně tak došlo i k porušení čl. 4 odst. 1 a čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod.
Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl.
Z odůvodnění:
Podle ustanovení § 45 d. ř., nadepsaného
marginální
rubrikou „Zákaz přenosu daňové povinnosti“, dohody uzavřené s tím, že daňovou povinnost ponese místo daňového subjektu zcela nebo částečně jiná osoba, nejsou pro daňové řízení právně účinné, nestanoví-li tento zákon nebo zvláštní právní předpis jinak. Podstata citovaného zákonného ustanovení vychází z toho, že daňová povinnost je povinností veřejnoprávní povahy, vycházející z nadřazeného postavení veřejné moci ve vztahu k daňovému subjektu, a proto nelze smluvním ujednáním tuto povinnost měnit. Tento právní názor vyslovil rovněž Ústavní soud (usnesení sp. zn. IV. ÚS 499/1998), když judikoval, že „daňová povinnost vzniká na základě skutečností stanovených zákonem, přičemž (...) zákon ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, zakazuje přenos této povinnosti, pokud zvláštní právní předpis nestanoví jinak. (...) Plátce daně jako subjekt veřejnoprávního vztahu není vůči orgánu veřejné moci v rovnoprávném postavení a obsah rozhodnutí tohoto orgánu nezávisí od vůle subjektu (viz Ústavní soud ČSFR, Sbírka usnesení a nálezů, č. 1, Brno, 1992, str. 11). Protože smlouva o prodeji podniku je závazkovým vztahem soukromoprávní povahy, kde subjekty mají rovné postavení, je podle tohoto hlediska nutno posuzovat i charakter přecházejících práv a závazků. Smlouvou o prodeji podniku přechází závazky vzniklé ze závazkových vztahů, bez ohledu na to, zda mají či nemají obchodní povahu, nikoliv však veřejnoprávní povinnosti. Ustanovení § 477 odst. 1 obchodního zákoníku nepředstavuje tedy v tomto případě ve vztahu k ustanovení § 45 zákona o správě daní a poplatků
“.lex specialis
V projednávané věci došlo nicméně k nabytí vlastnictví k předmětnému pivovaru nikoliv na základě klasické civilní smlouvy, nýbrž v režimu zákona č. 92/1991 Sb. Tento zákon upravuje tzv. velkou privatizaci majetku státu, přičemž tak činil kogentním způsobem a v jednotlivých právně popsaných a na sebe navazujících krocích (výběr majetku k privatizaci, vypracování privatizačního projektu, rozhodnutí o privatizaci atd.). Podle ustanovení § 15 odst. 1 zákona č. 92/1991 Sb. „
s vlastnickým právem k privatizovanému majetku přecházejí na jeho nabyvatele i jiná práva a závazky související s privatizovaným majetkem
“. Z citované zákonné dikce je zřejmé, že práva a závazky související s privatizovaným majetkem přecházejí na nabyvatele již ze zákona ke dni účinnosti smlouvy o prodeji a smluvně tyto účinky vyloučit není možné. Nejedná se proto o typický převod vlastnického práva, nýbrž spíše o jeho přechod, byť samozřejmě značně modifikovaným způsobem oproti klasickým podobám přechodu tohoto práva.Privatizovaným majetkem je v souladu s ustanovením § 2 zákona č. 92/1991 Sb. souhrn věcí a finančních prostředků, ke kterým má podnik právo hospodaření nebo které jsou v jeho vlastnictví, jakož i souhrn práv, jiných majetkových hodnot a závazků podniku. Nejvyšší správní soud je toho názoru, že do souhrnu závazků podniku, které jsou součástí majetku podniku, patří i povinnost daňová. Z toho pak vyplývá, že předmětnou smlouvou na stěžovatele přešla i tato povinnost. Tento názor je konformní rovněž s judikaturou Ústavního soudu, který se např. v usnesení sp. zn. IV. ÚS 164/01 ztotožnil s judikaturou obecných soudů, podle níž ustanovení § 15 odst. 1 zákona č. 92/1991 Sb. je považováno za zákonnou výjimku z nemožnosti smluvního přenosu daňové či poplatkové povinnosti a na základě tohoto ustanovení dochází v důsledku tzv. velké privatizace k univerzálnímu přechodu práv a závazků. Výslovně přitom uvedl, že „
byl-li stěžovatel přesvědčen, že kupní cena privatizovaného majetku nezohlednila závazky týkající se placení pojistného, měl, jako nabyvatel privatizovaného majetku, možnost uplatnit nárok na slevu ohledně závazků, jež na něho přešly a dle jeho názoru nebyly zachyceny v účetnictví, a tudíž se i nepromítly do kupní ceny, ve smyslu § 20 odst. 3 zákona č. 92/1991 Sb.
“.Nejvyšší správní soud dále konstatuje, že v daném případě existence předmětné daňové povinnosti a její výše pro stěžovatele nebyla překvapivá, jelikož z citované smlouvy o prodeji privatizovaného majetku, ze zápisu o převzetí a předání tohoto majetku a z dalších dokumentů tato povinnost vyplývá, přičemž stěžovatel se výslovně zavázal k převzetí závazků souvisejících s privatizovaným majetkem. Ani v tomto směru proto nelze shledat protizákonnost.
Nelze souhlasit s názorem stěžovatele, že dikci ustanovení § 15 odst. 1 zákona č. 92/1991 Sb., jelikož výslovně nehovoří o přechodu daňových povinností, nýbrž pouze o přechodu závazků souvisejících s privatizovaným majetkem, bez legislativní úpravy nelze vykládat i ve vztahu k přechodu daňových povinností. Tento výklad nemůže obstát již z toho důvodu, že termín „závazek“ ve spojení obsaženém v předmětném ustanovení („práva a závazky“) zjevně nelze vyložit jinak než jako povinnost, tedy i povinnost daňovou.
(ček)
Zasílání aktuálního vydání na e-mail
Zadejte Vaši e-mailovou adresu a budeme Vám nové vydání zasílat automaticky.