Vydání 3/2016

(...) Jádrem sporu mezi účastníky řízení byla právní otázka, zda příjem z prodeje spoluvlastnického podílu na předmětném domě, v němž žalobkyně užívala byt č. 6 od roku 2003 do okamžiku prodeje v roce 2008, měl být osvobozen od daně z příjmů podle § 4 odst. 1 písm. a) věty první zákona o daních z příjmů. Podle tohoto ustanovení platí, že „[o] “.

V souvislosti s výkladem citovaného ustanovení krajský soud připomíná, že z judikatury Ústavního soudu i Nejvyššího správního soudu (např. výše citovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 2 Afs 20/2011-77 nebo rozsudek ze dne 22. 5. 2014, čj. 2 Afs 4/2014-84) dlouhodobě plyne preference výkladu práva s ohledem na jeho smysl a účel; naopak výklad ryze gramatický či textualistický je upozaďován. Rovněž v teorii práva se prosadilo přesvědčení o tom, že doslovné znění zákonného ustanovení ještě nemusí přesně odpovídat způsobu, jakým má být vykládáno. Při výkladu a použití práva je totiž nutno brát v potaz rovněž samotnou funkci práva ve společnosti. Společnost legitimně očekává, že právo bude spravedlivé, efektivní a nastolující stav jistoty. Nepatřičné je naopak právo vykládat izolovaně, mimo celkový kontext řešených problémů a formalisticky. V oblasti daňového práva je třeba navíc zohlednit, že se zde jedná o jednoznačně vrchnostenský vztah mezi státní mocí a daňovým subjektem. Stejná státní moc přitom stanoví i obecná pravidla daňového práva, obsažená v zákonech.

Za situace, kdy zákonná úprava umožňuje vícero argumentačně podložených výkladů směřujících k odlišným výsledkům, je proto zcela namístě přednostně používat ten způsob výkladu, který co nejvíce respektuje zásadu , resp. . Jak k tomu uvedl Ústavní soud, „[n]“ (srov. nález ze dne 2. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1611/07, č. 211/2008 Sb. ÚS). Podle nálezu Ústavního soudu ze dne 13. 9. 2007, sp. zn. I. ÚS 643/06, č. 142/2007 Sb. ÚS, přitom platí, že „[j] in dubio pro libertate [...] “

Krajský soud zdůrazňuje, že § 4 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů upravuje tzv. časový test, k jehož hlavnímu smyslu se vyjádřil Nejvyšší správní soud v citovaném rozsudku čj. 2 Afs 20/2011-77. Vyslovil, že účelem časového testu je „ [zákona o daních z příjmů] “

Žalobkyni lze přisvědčit, že výše citovaný § 4 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů užívá pojem byt, aniž by jej jakkoliv definoval. Definici tohoto pojmu neobsahuje ani žádné jiné ustanovení téhož zákona. Některá ustanovení zákona o daních z příjmů přitom v souvislosti s pojmem byt uvádějí odkaz na zákon č. 72/1994 Sb., kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům a nebytovým prostorům a doplňují některé zákony (zákon o vlastnictví bytů)¹⁾. Tento zákon v § 2 kromě pojmu byt definuje i pojem jednotka jakožto „“. Ustanovení § 4 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů však odkaz na zákon o vlastnictví bytů neobsahuje, a proto pojem byt uvedený v tomto ustanovení nelze podle názoru soudu automaticky zaměňovat za pojem jednotka (bytová jednotka), byť se nepochybně jedná o jeden z možných výkladů daného ustanovení. Konstrukci předmětného ustanovení přitom odpovídá i výklad předestřený v žalobě, podle kterého je bytem místnost nebo soubor místností, které jsou určeny k bydlení. S tím koresponduje i názor Nejvyššího správního soudu vyslovený v již citovaném rozsudku čj. 7 Afs 85/2008-77, podle kterého v situaci, kdy zákon (v uvedené věci šlo o zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí²⁾ ) nedefinuje pojem byt, je nezbytné vyjít z definice obsažené v zákoně o vlastnictví bytů, podle níž bytem je místnost nebo soubor místností, které jsou podle stavebního úřadu určeny k bydlení. K podobným závěrům dospěl také Nejvyšší soud v rozsudcích, které žalobkyně zmínila v žalobě, nicméně argumentace Nejvyššího soudu se týkala výpovědi z nájmu bytu, tudíž nebyla zcela přiléhavá pro tuto věc.

S ohledem na tyto skutečnosti má krajský soud za to, že § 4 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů lze vyložit i tak, že pod slovním spojením „“ může být rozuměn nejen prodej bytové jednotky zapsané v katastru nemovitostí, jak dovodil správce daně a žalovaný, nýbrž také prodej spoluvlastnického podílu na domě, ve kterém nebyly vymezeny jednotky podle zákona o vlastnictví bytů, pokud je s tímto spoluvlastnickým podílem spojeno právo výlučně užívat právě jeden konkrétně určený byt. Nastává tak konkurence dvou možných výkladů, z nichž musí být upřednostněn ten, který je pro žalobkyni coby daňového poplatníka výhodnější.

V projednávané věci přešlo na žalobkyni nájemní právo na byt č. 6, v předmětném domě, v roce 2003, jak vyplývá ze sdělení Městského úřadu v Lounech ze dne 18. 11. 2003 založeného ve správním spisu. Kupní smlouvou ze dne 14. 8. 2006 odkoupili jednotliví nájemníci od města Louny celý předmětný dům do podílového spoluvlastnictví. Žalobkyně tak nabyla do společného jmění se svým manželem spoluvlastnický podíl o velikosti 389/4072 na předmětném domě. Současně byla dne 14. 8. 2006 mezi spoluvlastníky uzavřena smlouva o společném užívání domu a pozemku, podle které byla žalobkyně se svým manželem oprávněna užívat byt č. 6 a dále společně s dalšími spoluvlastníky společné prostory domu a přilehlý pozemek. Takto specifikovaný spoluvlastnický podíl žalobkyně se svým manželem kupní smlouvou ze dne 6. 2. 2008 prodala panu Miroslavu D.; v kupní smlouvě je výslovně uvedeno, že s převáděným spoluvlastnickým podílem je spojeno výhradní právo užívat byt č. 6 nacházející se ve zvýšeném přízemí domu. Z těchto skutečností je zjevné, že žalobkyně předmětný byt několik let užívala, což správní orgány nikterak nezpochybňovaly, tudíž vlastní prodej spoluvlastnického podílu na předmětném domě nebyl veden spekulativními úmysly.

Prodej spoluvlastnického podílu na předmětném domě, se kterým je spjato výhradní právo užívat byt č. 6 v tomto domě, podle názoru krajského soudu plně odpovídá požadavkům § 4 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů, neboť pojem byt uvedený v tomto ustanovení nelze s přihlédnutím ke shora popsanému principu omezovat jen na jednotku zapsanou v katastru nemovitostí. Nic takového totiž z předmětného ustanovení ani z jiného ustanovení zákona o daních z příjmů nevyplývá. Prodej spoluvlastnického podílu na předmětném domě, se kterým je spjato výhradní právo užívat určitý konkrétní byt v tomto domě, představuje prodej bytu v širším slova smyslu. V případě žalobkyně nebyl tento prodej veden spekulativními úmysly, neboť žalobkyně měla v předmětném bytě bezprostředně před prodejem bydliště po dobu významně přesahující zákonem požadované dva roky, a proto není důvod, aby tento prodej podléhal zdanění. Soud tudíž dospěl k závěru, že příjem žalobkyně z prodeje spoluvlastnického podílu na předmětném domě a na souvisejícím pozemku je osvobozen od daně z příjmů podle § 4 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů.

Se žalobkyní lze souhlasit rovněž v tom, že striktní trvání na názoru, že osvobození příjmů z prodeje bytů od daně z příjmů podle § 4 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů se vztahuje pouze na příjmy z prodeje jednotek zapsaných v katastru nemovitostí, znamená diskriminaci jedné formy vlastnictví a vnucování formy jiné, včetně tlaku na změny vlastnických vztahů k nemovitostem pouze z daňových důvodů, ačkoliv skutečný předmět právních vztahů zůstává stejný – byt č. 6 v předmětném domě. Všem těmto negativním vlivům lze předejít shora předestřeným výkladem předmětného ustanovení, který odpovídá principu a koresponduje rovněž s požadavkem § 8 odst. 3 daňového řádu, podle něhož správce daně vychází ze skutečného obsahu právního úkonu. Skutečným obsahem smlouvy ze dne 6. 2. 2008, jíž žalobkyně se svým manželem prodala spoluvlastnický podíl na předmětném domě, včetně souvisejícího pozemku, nepochybně byl prodej bytu, k jehož výhradnímu užívání získal kupující právo. Nad rámec potřebného odůvodnění krajský soud dodává, že v současnosti jsou již v předmětném domě vymezeny jednotky, přičemž jednotku č. 6 vlastní právní nástupkyně kupujícího Miroslava D.