Vydání 2/2018

(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 11. 2017, čj. 2 Afs 192/2017-26)

Žalobce uzavřel dne 25. 9. 2009 smlouvu o smlouvě budoucí s Ing. Pavlem R. a MUDr. Ivem K., na jejímž základě měly být uzavřeny smlouvy o převodech obchodních podílů ve společnostech Nemocnice Počátky s. r. o., Nemocnice Valtice s. r. o., Valtice-servis s. r. o. a Dům zdraví Mikulov s. r. o.

Tyto smlouvy byly uzavřeny dne 29. 9. 2009 a žalobce jimi převedl na Ing. Pavla R. obchodní podíl ve společnosti Nemocnice Počátky s. r. o. za cenu 8 000 000 Kč a na MUDr. Iva K. obchodní podíly ve společnosti Nemocnice Valtice s. r. o. za cenu 7 900 000 Kč a ve společnosti Valtice-servis s. r. o. za cenu 100 000 Kč. Dále těmito smlouvami převedli Ing. Pavel R. a MUDr. Ivo K. své obchodní podíly ve společnosti Dům zdraví Mikulov s. r. o. na žalobce každý za cenu 8 000 000 Kč.

Z článku B smlouvy o smlouvě budoucí, jakož i z čl. III odst. 2 jednotlivých smluv o převodech obchodních podílů vyplývá, že ceny předmětných obchodních podílů měly být hrazeny na základě dohod o vzájemném započtení pohledávek; tyto dohody byly uzavřeny dne 29. 9. 2009 společně s „“ smlouvami. Výše uvedené transakce neuvedl žalobce v daňovém přiznání k dani z příjmů za zdaňovací období roku 2009. Správce daně ho dne 13. 12. 2012 vyzval k podání dodatečného daňového přiznání z důvodu příjmu z převodu podílu na účasti v obchodní společnosti Nemocnice Počátky s. r. o. Žalobce podal dne 9. 1. 2013 dodatečné daňové přiznání za rok 2009, v němž uvedl, že jeho příjmem z převodu podle § 10 odst. 1 zákona o daních z příjmů byla částka 8 000 000 Kč, výdajem podle stejného ustanovení byla taktéž částka 8 000 000 Kč a jako dílčí základ daně připadající na ostatní příjmy podle § 10 zákona o daních z příjmů uvedl 0 Kč. Dne 30. 10. 2013 byla u žalobce zahájena daňová kontrola, přičemž jejím předmětem byla právě daň z příjmů fyzických osob podle § 10 zákona o daních z příjmů za zdaňovací období 2009. Na základě zprávy o daňové kontrole ze dne 9. 10. 2014 (dále jen „zpráva o daňové kontrole“) správce daně doměřil platebním výměrem ze dne 9. 10. 2014 žalobci daň ve výši 2 367 600 Kč a uložil mu uhradit penále 473 520 Kč. Správce daně ve zprávě o daňové kontrole předně uvedl, že konečným důsledkem obchodních transakcí žalobce bylo získání využitelných majetkových hodnot. V případě prodeje obchodního podílu na společnosti Nemocnice Počátky s. r. o. za cenu 8 000 000 Kč Ing. Pavlovi R. a v případě nákupu obchodního podílu na společnosti Dům zdraví Mikulov s. r. o. za cenu 8 000 000 Kč od Ing. Pavla R. se jednalo dle správce daně o dvě samostatné transakce. Skutečnost, že účastníci neprovedli úhradu v penězích, ale zápočtem, nebyla podstatná. Žalobce nevyvrátil pochybnosti správce daně o tom, zda se v případě příjmu z převodu obchodního podílu ve společnosti Nemocnice Počátky s. r. o. jednalo o daňový výdaj (konkrétně se jednalo o částku ve výši 7 938 000 Kč; správce uznal, že žalobce nabyl obchodní podíl za cenu 62 000 Kč, což představovalo splacenou část z celkového vkladu ve výši 167 000 Kč). Dále správce daně zjistil, že žalobce nezahrnul do dílčího základu daně zdaňovacího období roku 2009 částku ve výši 7 900 000 Kč odpovídající ceně obchodního podílu na společnosti Nemocnice Valtice s. r. o., který na žalobce převedl MUDr. Ivo K., a žalobce nevyvrátil pochybnosti správce daně o oprávněnosti neuvedení této částky. Správce daně také vyzval žalobce, aby prokázal, jakou částku činila nabývací cena podílu na společnosti Nemocnice Valtice s. r. o., který neuplatnil stěžovatel jako daňový výdaj. Sám pak z výpisu z obchodního rejstříku zjistil, že nabývací cena obchodního podílu byla 54 000 Kč, a tuto částku jako daňový výdaj uznal. V rozhodnutí o odvolání proti platebnímu výměru ze dne 19. 5. 2015 se žalovaný ztotožnil s názorem správce daně a především uvedl, že z hlediska daně z příjmů fyzických osob je nutno převody obchodních podílů považovat za „“ (s. 5 rozhodnutí žalovaného).

Žalobu proti uvedenému rozhodnutí Krajský soud v Brně zamítl rozsudkem ze dne 27. 4. 2017, čj. 62 Af 66/2015-94.

V odůvodnění svého rozsudku se neztotožnil s názorem žalobce, že se v případě komplexu smluv uzavřených mezi ním, Ing. Pavlem R. a MUDr. Ivem K. o převodech obchodních podílů ve společnostech Nemocnice Počátky s. r. o., Nemocnice Valtice s. r. o., Valtice-servis s. r. o. a Dům zdraví Mikulov s. r. o. jednalo o bezúplatné směnné smlouvy, při nichž nedošlo k navýšení jeho majetku ani k získání zdanitelného příjmu. Ke stanovení cen za obchodní podíly, které dle žalobce neodrážely účetní ani tržní hodnoty převáděných podílů, krajský soud uvedl, že postup žalobce byl výrazem jeho smluvní svobody, a proto správce daně a žalovaný postupovali správně, když vycházeli v tomto ohledu z vůlí stran zachycených v předmětných smlouvách.

Žalobce (stěžovatel) proti tomuto rozsudku podal kasační stížnost, v níž předně namítl, že krajský soud nesprávně posoudil klíčovou otázku, a sice charakter smluv o převodu obchodních podílů. Krajský soud dospěl k závěru, že se jedná o jednotlivé dílčí transakce, a odmítl zkoumat hlubší hospodářskou podstatu a provázanost smluv o převodu obchodních podílů. Kdyby tak učinil, dospěl by dle stěžovatele nepochybně k závěru, že se v tomto případě jednalo o směnu obchodních podílů v obchodních společnostech za účelem vypořádání vlastnických vztahů k předmětným společnostem.

Stěžovatel dále poukázal na to, že krajský soud údajně převodní proces posuzoval podle obsahu, který zachycoval projev vůle smluvních stran. Stěžovatel a všechny další osoby zúčastněné na převodním procesu však od počátku uváděli, že měli v úmyslu provést směnu obchodních podílů. Krajský soud ani žalovaný tak dle stěžovatele nemohli tvrdit, že se nejednalo o směnu obchodních podílů, jelikož k tomu neměli žádné důkazy. Jako důkaz zamýšlené směny byla také předložena příslušná část protokolu z hlavního líčení ve věci sp. zn. 50 T 4/2014 konaného dne 3. 11. 2014 u Krajského soudu v Ostravě, při němž Ing. Pavel R. výslovně uvedl, že záměrem transakce byla směna obchodních podílů. Stěžovatel za této situace namítl, že není zcela zřejmé, z čeho žalovaný a krajský soud dovodili zcela jiný obsah vůle stěžovatele a zúčastněných osob.

Ve věci stanovení kupní ceny na 8 000 000 Kč stěžovatel uvedl, že k takto zvolené částce strany nedospěly s ohledem na reálnou tržní hodnotu obchodních podílů, nýbrž se jednalo o vyhovění ustanovení obchodního zákoníku, který v tehdy platném znění u převodu podílu výslovně se směnou nepočítal. Nic stranám nebránilo převádět podíly např. za 1 Kč, jelikož strany nikdy nezamýšlely si cokoliv vzájemně plnit a dohodnutá cena byla zcela nerozhodná. Stěžovatel tedy uvedl, že v rámci výše uvedeného vypořádání nevznikl žádné z fyzických osob žádný reálný příjem (navýšení majetku), ať již podléhající dani či příjem osvobozený, jak je definováno v § 3 a § 4, resp. § 10 zákona o daních z příjmů. Stěžovatel však připustil, že pokud by mu nějaká daňová povinnost vznikla, tak jedině na základě směny obchodních podílů, tudíž by případný zdanitelný příjem stěžovatele měl být určen podle zákona o oceňování majetku tak, jak určuje § 10 odst. 5 zákona o daních z příjmů.

Stěžovatel také nesouhlasil s tvrzením žalovaného, že forma úhrady nemohla ovlivnit daňovou uznatelnost předmětného výdaje a nebylo možno bez dalšího usuzovat, že při zápočtu k předmětnému příjmu náležel předmětný výdaj i z hlediska daňového. Bez dalšího by toto opravdu nebylo možno shledat, ovšem v projednávané věci nebylo možno odhlédnout od provázanosti převodních smluv a jejich účelu. V tomto případě bylo tedy zřejmé, že byl akceptovatelný závěr, že k předmětnému příjmu náležel i předmětný výdaj, a to i z hlediska daňového. Závěr žalovaného i krajského soudu byl tak vytržen z kontextu celkového účelu transakce.

Žalovaný se ve svém vyjádření ke kasační stížnosti plně ztotožnil s odůvodněním rozsudku krajského soudu a odkázal na své vyjádření k žalobě.

Nejvyšší správní soud zrušil rozsudek Krajského soudu v Brně a rozhodnutí žalovaného a věc mu vrátil k dalšímu řízení.