Vydání 10/2011

Finanční úřad pro Prahu 5 po provedené daňové kontrole žalobkyni doměřil dodatečnými platebními výměry ze dne 1. 4. 2004 daň z příjmů fyzických osob za roky 1999 a 2000. Podle zprávy o daňové kontrole z předloženého účetnictví zjistil, že neobsahuje příjmy, které jsou předmětem trestního rozsudku Městského soudu v Praze a které žalobkyně získala prodejem léků obsahujících návykové látky. Léky odebírala pro potřeby lékárny Bráník, provozovny společnosti s ručením omezeným Farmako Praha, kde je žalobkyně jednatelkou a majitelkou. Nákup léků nebyl evidován v účetnictví lékárny, žalobkyně léky obratem prodala další osobě a příjmy nezaúčtovala. Finanční úřad příjem z prodeje léků posoudil jako příjmy podle § 10 zákona o daních z příjmů (ostatní příjmy) a zahrnul je do základu daně z příjmů fyzických osob.

Proti dodatečným platebním výměrům podala žalobkyně odvolání. Žalovaný rozhodnutími ze dne 14. 12. 2006 dodatečné platební výměry na daň z příjmů fyzických osob za rok 1999 a 2000 změnil tak, že podle § 46 odst. 7 a s použitím § 31 odst. 5 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen "daňový řád"), byla za rok 1999 dodatečně vyměřena daň ve výši 219 688 Kč a za rok 2000 ve výši 458 892 Kč. V odůvodnění těchto rozhodnutí žalovaný především uvedl, že dodatečná daňová povinnost byla stanovena na základě pomůcek. Pomůckou se staly údaje o výdajích a příjmech z obchodů, které provozoval daňový subjekt údajně pro potřeby lékárny Bráník, zjištěné v rámci dokazování při jednání u Městského soudu v Praze (trestní rozsudek, zpráva o daňové kontrole). V dodatečných platebních výměrech se uvádí, že dodatečná daňová povinnost byla stanovena podle § 46 odst. 7 daňového řádu, ačkoliv byla současně stanovena s použitím § 31 odst. 5 téhož zákona; proto byly výroky dodatečných platebních výměrů v tomto směru změněny. Současně žalovaný zjistil, že při stanovení pomůcek došlo k chybě v počítání, neboť u léku Rohypnol činil příjem z transakce 2 623 701,40 Kč, u léku -Diazepam však činil nikoliv 1 735 200 Kč, ale pouze 839 062,10 Kč (nákup za 896 137,90 Kč a prodej za 1 735 200 Kč); i tato chyba byla změnou dodatečných platebních výměrů odstraněna.

Jednání žalobkyně bylo rozsudkem Městského soudu v Praze ze dne 6. 8. 2002 ve spojení s rozhodnutím Vrchního soudu v Praze ze dne 3. 7. 2003 posouzeno jako trestný čin nedovolené výroby a držení omamných a psychotropních látek a jedů podle § 187 odst. 1 a odst. 2 písm. a) trestního zákona z roku 1961 a žalobkyně byla odsouzena k trestu odnětí svobody v trvání 6 let a k peněžitému trestu ve výši 1 300 000 Kč. Finanční úřad při dodatečném vyměřování daně vycházel z citovaných rozsudků, jimiž bylo určeno, že žalobkyně se svou trestnou činností obohatila nejméně o 2 623 701,40 Kč z léku Rohypnol a o nejméně 839 062,10 Kč z léku -Diazepam. Došlo tedy ke zdanění domnělého příjmu, který žalobkyně získala trestnou činností. Rozsudkem trestního soudu, že zisk nabyla žalobkyně trestnou činností, je přitom daňový orgán vázán, a nepřísluší mu dovozovat, že snad šlo o příjem legální.

Žalobkyně proti rozhodnutím žalovaného brojila žalobou u Městského soudu v Praze, v níž připustila, že léky skutečně odebrala tak, jak žalovaný zjistil. Avšak namítala, že příjem z trestné činnosti nelze zdaňovat. Pokud by stát příjem z trestné činnosti zdaňoval, pak by tuto činnost svým způsobem legalizoval. U trestného činu nedovolené výroby a držení omamných a psychotropních látek a jedů by stát zdaňováním tohoto příjmu porušil i mezinárodní úmluvy, jimiž se zavázal k potírání této trestné činnosti, zejména Úmluvu Organizace spojených národů proti nedovolenému obchodu s omamnými a psychotropními látkami (č. 462/1991 Sb.).

Žalovaný ve vyjádření k žalobě uvedl, že při daňové kontrole vyšlo najevo, že v účetnictví, resp. v daňovém přiznání k dani z příjmů, nebyly uvedeny příjmy z prodeje léků. Správce daně však v průběhu soudního jednání v trestní věci žalobkyně před Městským soudem v Praze zjistil, že bylo prokázáno, že obchody s léky proběhly, a to s úmyslem dosažení zisku, který soud vyčíslil. Správce daně příjmy, které žalobkyně získala jako fyzická osoba, posoudil podle § 10 zákona o daních z příjmů a výši dodatečné daňové povinnosti sdělil žalobkyni dodatečnými platebními výměry. Proti dodatečným platebním výměrům podala žalobkyně odvolání a v odvolacím řízení žalovaný zjistil, že žalobkyně neprokázala, zda dané příjmy, které získala využívajíc toho, že byla majitelkou společnosti s ručením omezeným Farmako Praha, která provozovala lékárnu, byly zdaněny. Dodatečnou daňovou povinnost stanovil na základě údajů o přiměřených příjmech a výdajích z obchodů, zjištěných v rámci soudního jednání. Žalovaný uvedl, že zákon o daních z příjmů ostatními příjmy (§ 10 odst. 1 citovaného zákona) obecně rozumí příjmy, při kterých dochází ke zvýšení majetku, pokud nejde o příjmy podle § 6 až § 9 tohoto zákona. K těmto příjmům náleží i příjmy z příležitostných činností [§ 10 odst. 1 písm. a) téhož zákona]. Bylo prokázáno, že žalobkyně s úmyslem dosažení zisku realizovala v letech 1999 a 2000 obchody s léky. Z těchto obchodů dosáhla příjmů, kterými došlo ke zvýšení jejího majetku, využívajíc toho, že byla majitelkou lékárny. Jednalo se tedy o příjmy z příležitostné činnosti. Proto byly zahrnuty do dílčího základu daně podle § 10 zákona o daních z příjmů. Nešlo o příjmy, které jsou od daně osvobozeny, nejsou předmětem daně či podléhají srážkové dani, proto byla žalobkyně povinna přiznat je ke zdanění. Stanovením dodatečné daňové povinnosti tedy správce daně nezdanil něco, co nebylo příjmem ve smyslu zákona.

Žalovaný nesouhlasil s tím, že by žalobkyni stát postihoval dvakrát, a to peněžitým trestem a vyměřením daně z činnosti, kterou za tvoření příjmu nelze považovat. Městský soud uložil žalobkyni peněžitý trest za trestný čin výroby a držení omamných a psychotropních látek a jedů. Dosažený zisk z obchodní činnosti s léky soud posoudil pouze jako přitěžující okolnost při úvaze o výměře trestu. Částka určená soudem k úhradě žalobkyní měla charakter sankce. Vyměření daně však není postihem, tj. sankcí vůči daňovému subjektu. Ke stanovení dodatečné daňové povinnosti došlo proto, že žalobkyně dosažené příjmy z příležitostné činnosti nepřiznala ke zdanění.

Při ústním jednání před soudem zástupce žalobkyně trval na podané žalobě a zdůraznil, že příjem z trestné činnosti zdanit nelze. Ustanovení § 10 zákona o dani z příjmů neobsahuje definici příjmu, je však zřejmé, že za příjem může být považován pouze příjem právem schválený. V případě žalobkyně se jednalo o příjem protiprávní, který z mezí § 10 zákona o daních z příjmů vybočuje. O tom, že šlo o příjem získaný trestnou činností, rozhodl trestní soud, a pokud by příjem získaný trestnou činností byl zdaněn, jednalo by se o podílnictví dle § 251 trestního zákona z roku 1961, podle kterého podílníkem je ten, kdo na sebe převede příjem získaný trestnou činností. Podílnictví by se zde dopustil stát. Zástupce žalobkyně odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 1. 2006, čj. 1 Afs 6/2005-65, který odvozuje nicotnost rozhodnutí i od požadavku na trestné plnění a dovodil, že rozhodnutí požadující podíl na výnosu z trestné činnosti je nicotné. Smyslem peněžitého trestu je odčerpat prospěch z trestné činnosti (rozhodnutí Nejvyššího soudu sp. zn. RT 46/83, RT 16/88), daň se naopak platí tehdy, dojde-li ke zvýšení majetku. Trestnou činností ke zvýšení majetku dojít nemůže. Prospěch z trestné činnosti se nezdaňuje, ale odčerpává. Poukázal na to, že v rozsudku trestního soudu, jímž byla žalobkyně odsouzena, se uvádí, že trest byl uložen ve snaze odčerpat prospěch získaný žalobkyní z trestné činnosti. Dále namítl, že žalobkyně neměla důkazní břemeno prokazovat své příjmy, když žádné příjmy neměla, zde odkázal na nálezy Ústavního soudu ze dne 1. 6. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05, č. 113/2005 Sb. ÚS, a ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95, č. 130/1996 Sb. Uzavřel, že žalobkyně byla odsouzena za trestný čin, její prospěch z trestné činnosti byl odčerpán peněžitým trestem a nemůže dojít k jeho zdanění.

Zástupce žalovaného při jednání před soudem uvedl, že stát se nedopouštěl podílnictví na trestném činu, nákup a prodej léků sám o sobě není trestným činem, vyměření daně není sankcí. Správce daně zjistil, že žalobkyně jako fyzická osoba měla příjmy, které nebyly příjmy lékárny jako takové, a proto dospěl k závěru, že příjmy žalobkyně jako fyzické osoby podléhají zdanění. Důkazní břemeno nese daňový subjekt, který má v případě pochybností správce daně povinnost jeho pochybnosti vyvrátit.

Městský soud v Praze rozhodnutí žalovaného a dodatečný platební výměr Finančního úřadu pro Prahu 5 zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení.