Vydání 5/2005

Soud se zabýval tím, zda žalovaný v dostatečném rozsahu zjistil skutkový stav, na jehož základě posoudil povahu zařízení pro přenos technologických dat z výměníkové stanice jako její technické zhodnocení, a zda na základě takto provedeného posouzení právem neuznal žalobci daňové odpočty z tohoto zařízení jako souboru nově pořízených movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením.

Podle § 24 odst. 1 věty první zákona o daních z příjmů se výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů odečtou pro zjištění základu daně ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stanovené tímto zákonem a zvláštními předpisy. Těmito výdaji jsou pak i odpisy z hmotného majetku, kterým se rozumí samostatné movité věci, popřípadě soubory movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením, jejichž vstupní cena byla vyšší než 10 000 Kč v roce 1995 a 20 000 Kč v letech 1996 a 1997 a jež mají provozně-technické funkce delší než jeden rok [§ 24 odst. 2 písm. a), § 26 odst. 2 písm. a) zákona o daních z příjmů]. Souborem movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením se přitom podle § 26 odst. 2 zákona o daních z příjmů rozumí dílčí část výrobního či jiného celku. Z definice pojmu hmotného majetku jako souboru movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením je tedy zřejmé, že se jedná o takové věci, které jsou způsobilé k samostatnému použití a jejichž funkční určení nezbytně nevyžaduje, aby byly užívány s dalšími věcmi. Za hmotný majetek proto nelze považovat soubor movitých věcí, jehož součásti tvoří podle § 121 odst. 1 občanského zákoníku příslušenství věci hlavní, které je určeno k tomu, aby bylo s hlavní věcí trvale užíváno. Příslušenství věci tak vždy tvoří spolu s věcí hlavní jeden hmotný majetek.

Z obsahu správních spisů je zřejmé, že na předmětné výměníkové stanici proběhla v roce 1995 rekonstrukce, během níž došlo i k instalaci zařízení pro přenos technologických dat ze stanice tvořeného věcmi v celkové hodnotě 332 528 Kč. V průběhu odvolacího řízení předložil žalobce znalecký posudek Ing.Víta K., v němž je uvedeno, že výměníková stanice byla řízena a měřena dvěma kusy mikroprocesorových regulátorů, z nichž jeden byl určen pro její řízení a druhý pro komunikaci s nadřízeným dispečerským pracovištěm umístěným v sídle žalobce, přičemž oba regulátory byly spojeny komunikačním rozhraním. Z výměníkové stanice pak byl pro účely sběru a zpracování dat vyveden komunikační kabel vedený do dispečerského centra a tam byly naměřené hodnoty zpracovány pomocí zvláštního řídicího a monitorovacího programu. Mikroprocesorový regulátor, komunikační kabel, zmiňované programové vybavení a stejně tak i všechny potřebné měřicí přístroje byly podle vyjádření znalce zabudovány pouze pro potřeby přenosu dat a jejich výstupy nebyly používány pro vlastní činnost a řízení výměníkové stanice. Na základě těchto zjištění učinil znalec závěr, že takto definované zařízení tvořilo soubor samostatných věcí, který z hlediska energetiky měl samostatné technicko-ekonomické určení a nebyl závislý na vlastní regulaci výměníkové stanice; provozně-technická funkce takového zařízení přitom přesahovala dobu jednoho roku.

Žalovaný pochybil, když závěry tohoto znaleckého posudku označil za nevěrohodné jen s ohledem na zjištěné vazby znalce k žalobci. Předložením tohoto důkazního prostředku totiž žalobce podle § 31 odst. 9 daňového řádu prokazoval skutečnosti, které uvedl v daňových přiznáních, takže za tohoto stavu věci se důkazní břemeno podle § 31 odst. 8 písm. c) téhož zákona přeneslo zpět na žalovaného, který v případě pochybností o správnosti znaleckého posudku měl ustanovit znalce k posouzení technické povahy zmiňovaného zařízení nebo tuto otázku mohl vyřešit sám na základě jiných důkazů, jež by ji byly způsobilé objasnit z odborného hlediska.

I přes toto pochybení však bylo možné o projednávaných věcech zákonným způsobem rozhodnout. Zmiňovaný znalec se totiž mohl vyjádřit k povaze zařízení toliko z odborného hlediska, avšak posouzení toho, zda se jednalo o soubor movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením či o technické zhodnocení výměníkové stanice, představuje otázku právní, kterou nemohl znalecký posudek vyřešit. Proto závěr znaleckého posudku Ing. Víta K., že věci tvořící zařízení pro přenos technologických dat z výměníkové stanice sloužily pouze pro potřeby přenosu dat a nebyly užívány pro vlastní činnost a řízení této stanice, představuje vyjádření odborné povahy, které však nikterak nebrání tomu, aby povaha tohoto zařízení mohla být posouzena po právní stránce odlišně. K této otázce se žalovaný v odůvodněních napadených rozhodnutí vyjádřil, takže tato rozhodnutí nemohou být označena za nepřezkoumatelná.

Při právním posouzení povahy zmiňovaného zařízení vycházel soud z hlediska jeho funkčního určení, které spočívalo v přenosu technologických dat z výměníkové stanice. Z toho je zřejmé, že zařízení nebylo způsobilé k samostatnému použití a jeho funkční určení nezbytně vyžadovalo, aby bylo užíváno v souvislosti s provozem této stanice. Není přitom rozhodné, zda soubory movitých věcí sloužící pro přenos dat byly používány nezávisle na vlastní činnosti výměníkové stanice, neboť tyto věci byly instalovány v souvislosti s provozem stanice a bez její existence nemohly samostatně fungovat. Je tedy možné uzavřít, že zmiňované zařízení sestávalo z movitých věcí, jehož součásti tvořily příslušenství výměníkové stanice, a proto je nelze považovat za hmotný majetek podle ustanovení § 26 odst. 2 zákona o daních z příjmů. Jeho instalací došlo k technickému zhodnocení stávající výměníkové stanice, a žalovaný tak správně dospěl k závěru, že žalobce neprokázal své tvrzení o povaze tohoto zařízení jako souboru movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením; výši jím uplatněných daňových odpisů za příslušná zdaňovací období proto nelze uznat. Vydáním napadených rozhodnutí tedy nedošlo k porušení žádného ustanovení zákona o daních z příjmů.

Žalobce v průběhu řízení o přezkoumání napadených rozhodnutí soudem předložil znalecký posudek Ing. Jiřího C., , a navrhl jím provést důkaz, čímž chtěl opět prokázat, že předmětné zařízení představovalo hmotný majetek se samostatným technicko-ekonomickým určením.

Podle § 75 odst. 1 s. ř. s. vychází soud při přezkoumání napadeného rozhodnutí ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu. Z ustanovení § 31 odst. 9 daňového řádu dále vyplývá, že v daňovém řízení nese důkazní břemeno daňový subjekt, takže v rámci tohoto řízení je jeho povinností navrhnout či označit důkazy, které mají potvrdit skutečnosti jím uvedené v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl daňovým orgánem v průběhu daňového řízení vyzván. Pokud daňový subjekt toto důkazní břemeno v průběhu daňového řízení neunese, má to za následek, že se z jím tvrzených skutečností nevychází, přičemž tato okolnost umožňuje správci daně uložit mu povinnost zaplatit povinné platby ve vyšší částce, než by odpovídalo údajům jím uvedeným v daňovém přiznání. Ustanovení § 75 odst. 1 s. ř. s. a takto naznačená konstrukce daňového řádu proto vylučuje, aby soud, který rozhodnutí daňového orgánu toliko přezkoumává, ve správním soudnictví prováděl na návrh žalobce důkazy, které žalobce nenavrhl ani neoznačil v rámci daňového řízení nebo předložil až po jeho skončení, v důsledku čehož bylo vydáno pro něj nepříznivé rozhodnutí.

Jde-li o přezkoumání rozhodnutí, které bylo vydáno v daňovém řízení v důsledku toho, že daňový subjekt neunesl své důkazní břemeno, a žalobce navrhuje provedení důkazů, jichž se domáhal neúspěšně již v tomto řízení, je povinností soudu zkoumat, zda by jejich případným provedením mohly být prokázány skutečnosti uvedené žalobcem. Avšak i pokud soud dojde k závěru, že takové důkazy měly být v rámci daňového řízení opatřeny, nemůže je provést sám, pokud se jedná o rozsáhlé nebo zásadní doplnění dokazování, protože v takovém případě by již neprováděl přezkoumání rozhodnutí daňového orgánu, nýbrž nahrazoval jeho činnost. Pokud taková situace nastane, soud v souladu s ustanovením § 76 odst. 1 písm. b) s. ř. s. napadené rozhodnutí zruší. Zjistí-li soud, že případným provedením některých důkazů navržených žalobcem již v rámci daňového řízení mohly být prokázány jím uvedené skutečnosti, může tyto důkazy sám provést pouze za situace, kdy nepůjde o rozsáhlé či zásadní dokazování, nýbrž toliko o ověření toho, zda skutkový stav existující v době napadeného rozhodnutí byl zjištěn v dostatečném rozsahu či nikoliv.

V projednávané věci byl předložen znalecký posudek Ing. Jiřího C., , který však byl vypracován v prosinci roku 2000, tedy až po vydání všech napadených rozhodnutí, takže je zřejmé, že jej nelze v tomto soudním řízení použít. Navíc závěry tohoto znalce byly obsahově totožné s výsledky znaleckého posudku Ing. Víta K., které již soud zhodnotil v předchozí části rozsudku. Na základě těchto úvah soud v souladu s ustanovením § 52 odst. 1 s. ř. s. rozhodl, že žalobcem navržený důkaz neprovede.