1704/2008
Daň z přidané hodnoty: vznik daňové povinnosti
Daň z přidané hodnoty: vznik daňové povinnosti
k § 6 a § 94 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty
Osoba povinná k dani, která překročí obrat stanovený v § 6 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, nesvědčí jí pro vznik plátcovství jiná zákonem předvídaná skutečnost, a současně nesplní registrační povinnost, se stává plátcem daně z přidané hodnoty až dnem účinnosti registrace uvedeným na osvědčení o registraci k dani z přidané hodnoty vydaným správcem daně (§ 94 odst. 1 citovaného zákona).
(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 8. 2008, čj. 9 Afs 138/2007-55)
Věc:
Společnost s ručením omezeným KOVL proti Finančnímu ředitelství v Brně o daň z přidané hodnoty, o kasační stížnosti žalovaného.Finanční úřad v Uherském Hradišti vyměřil žalobkyni dne 17. 3. 2005 daň z přidané hodnoty za zdaňovací období září 2004 v celkové výši 160 603 Kč. Ve vytýkacím řízení správce daně dospěl na základě předložených dokladů k závěru, že část přijatých daňových dokladů byla vystavena společností VELBIKE, s. r. o., které byla s účinností od 10. 9. 2004 zrušena registrace k DPH. Díky tomu žalobkyně nesplnila jednu ze zákonem stanovených podmínek pro uplatnění odpočtu, a to prokázání nároku na odpočet daně dokladem, který byl vystaven plátcem. Správce daně nárok na odpočet daně deklarovaný na dokladech od výše uvedené společnosti neuznal.
Proti uvedenému rozhodnutí podala žalobkyně odvolání, v němž především namítala, že účinnost rozhodnutí o zrušení registrace společnosti VELBIKE, s. r. o., nastala v době, kdy tato společnost na základě § 111 odst. 3 zákona č. 235/2004 Sb. byla registrována; i když byla registrace zrušena podle zákona č. 588/1992 Sb., společnost VELBIKE, s. r. o., byla i nadále plátcem podle zákona č. 235/2004 Sb. Odvolání žalobkyně žalovaný dne 23. 12. 2005 zamítl, přičemž konstatoval, že o zrušení registrace společnosti VELBIKE, s. r. o., bylo ke dni 9. 9. 2004 rozhodnuto jak příslušným správcem daně, tak i jeho nadřízeným orgánem, tudíž tato společnost nebyla v době od 10. 9. 2004 do 7. 11. 2004 registrována k DPH. Poukázal rovněž na skutečnost, že místně příslušnému plátci nejsou známy žádné skutečnosti, které by této společnosti zakládaly povinnost registrace dle § 94 odst. 1 nebo 7 zákona č. 235/2004 Sb., neboť žalobkyní namítanou službu poskytnutou zahraničním subjektem společnost VELBIKE, s. r. o., přijala dne 9. 9. 2004, tedy v době, kdy ještě byla plátcem, proto přijetí této služby nezaložilo zákonnou povinnost správce daně registrovat společnost VELBIKE, s. r. o., jako plátce k DPH dle § 94 odst. 8 zákona č. 235/2004 Sb.
Proti rozhodnutí žalovaného brojila žalobkyně žalobou, na základě které Krajský soud v Brně svým rozsudkem ze dne 25. 4. 2007 rozhodnutí žalovaného zrušil pro vady řízení a pro nepřezkoumatelnost. Dospěl k závěru, že nebylo možno vystačit si s konstatováním, že společnost VELBIKE, s. r. o., nebyla v určitém období registrována k DPH, neboť přesáhnutím obratu se stává plátcem ze zákona; dále se žalovaný nevypořádal s některými námitkami žalobkyně a nepřihlédl k nim.
Tento rozsudek Krajského soudu v Brně napadl žalovaný (stěžovatel) kasační stížností, v níž předně namítal, že soud nesprávně posoudil právní otázku úplnosti a dostatečnosti odůvodnění rozhodnutí stěžovatele, úplnosti provedeného dokazování v daňovém řízení a dále i fakt, zda se stěžovatel dostatečně vypořádal s odvolacími námitkami žalobkyně. Stěžovatel postupoval dle § 2 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, neboť bylo prokázáno, že rozhodnutí o zamítnutí odvolání společnosti VELBIKE, s. r. o., proti zrušení registrace plátce DPH jí bylo doručeno dne 9. září 2004, čímž nabylo právní moci; jednalo se o bezvadný správní akt. Rozhodnutí o zrušení registrace bylo vydáno v souladu se zákonem č. 588/1992 Sb., řízení probíhalo zcela v souladu s přechodnými ustanoveními (konkrétně § 111) nového zákona č. 235/2004 Sb. Společnost VELBIKE, s. r. o., byla registrovaným plátcem do 9. 9. 2004, což je plně v souladu s § 111 odst. 3 zákona č. 235/2004 Sb. Žalobkyně tak prokazovala nárok na odpočet DPH daňovým dokladem, který však nebyl vystaven plátcem. Postup stěžovatele nemůže zpochybnit ani otázka obratu společnosti VELBIKE, s. r. o., neboť ze zákona č. 235/2004 Sb. vyplývá, že osoba povinná k dani se i přes splnění podmínky obratu stane plátcem až dnem uvedeným na osvědčení o registraci. Ačkoliv společnosti VELBIKE, s. r. o., vznikla povinnost registrace (s ohledem na výši obratu) dle § 94 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb. a do 15. 9. 2004 byla povinna podat přihlášku k registraci, učinila tak až s účinností od 8. 11. 2004. Protože společnost VELBIKE, s. r. o., nesplnila svoji registrační povinnost, nebyla v době od 9. 9. 2004 do 8. 11. 2004 plátcem DPH. Soud ve svém rozhodnutí opomněl jasná pravidla nové právní úpravy vztahující se ke vzniku plátcovství, což svědčí o nezákonnosti rozhodnutí. Nově platí, že se osoba povinná k dani stává plátcem až registrací bez ohledu na okamžik překročení stanoveného množství obratu.
Žalobce ve svém vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že ani jeden ze dvou důvodů podání kasační stížnosti není opodstatněný, naopak je nutno souhlasit se závěry krajského soudu. Stěžovatel se řádně nevypořádal s námitkami žalobkyně uvedenými v odvolacím řízení, nezjistil spolehlivě stav věci, přičemž rozhodnutí krajského soudu je srozumitelné a správné.
Nejvyšší správní soud napadený rozsudek Krajského soudu v Brně zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Z odůvodnění:
(...) Nad rámec výše uvedeného je třeba uvést, že strany vedou spor o to, zda-li byl dodavatel žalobkyně ke dni vystavení daňových dokladů (září 2004) plátcem DPH, či nikoliv. Podstatnou pro věc je skutečnost, že s dodavatelem žalobkyně zahájil za účinnosti zákona č. 588/1992 Sb. finanční úřad řízení o zrušení registrace k DPH. Po nabytí účinnosti zákona č. 235/2004 Sb. bylo toto řízení s ohledem na § 111 bod 1 citovaného zákona dokončeno dle zákona č. 588/1992 Sb. s tím, že rozhodnutí nabylo právní moci dne 9. 9. 2004. Počínaje následujícím dnem proto dodavatel žalobkyně již nebyl plátcem DPH a jako takový současně nebyl oprávněn vystavovat daňové doklady dle § 26 a násl. zákona č. 235/2004 Sb. V této souvislosti je proto mylná úvaha krajského soudu polemizující s dopadem přechodného ustanovení § 111 bodu 3 zákona č. 235/2004 Sb. na daný případ, neboť toto pravidlo je možno uplatnit pouze v případě, kdy registrace plátce k DPH trvá, tj. nebyla pravomocně zrušena, jak tomu bylo v dané věci.
Dále je nutno zdůraznit, že postup pro registraci plátce k DPH dle zákona č. 588/1992 Sb. a dle zákona č. 235/2004 Sb. v případě plátců, kteří překročí zákonem stanovený obrat a nesplní registrační povinnost, není zcela totožný. Pro předmětnou věc je podstatná zejména odlišnost v § 5 odst. 1 zákona č. 588/1992 Sb. a § 94 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb. Na rozdíl od „dříve platného“ zákona totiž „nový“ zákon nespojuje s kvalifikovaným překročením obratu u těchto typů osob povinných k dani (jimž současně nesvědčí pro vznik plátcovství jiná zákonem předvídaná skutečnost) vznik plátcovství DPH ze zákona. Dle výslovného znění § 94 odst. 1 věty druhé zákona č. 235/2004 Sb. se osoba, která nesplní registrační povinnost, stává plátcem až dnem účinnosti registrace uvedeným na osvědčení o registraci (vydaným z úřední povinnosti správcem daně).
Stejný názor na vznik plátcovství dle § 94 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb. je opakovaně vyjádřen v odborné literatuře, příkladem je možno citovat z publikace
Nový zákon o DPH platný od vstupu ČR do EU s komentářem
autora J. Rambouska (ASPI, 2004), komentář k § 94 zákona č. 235/2004 Sb.: „Osoba povinná k dani, která přesáhne obrat 1 000 000 Kč, se stává plátcem daně dnem účinnosti uvedený na osvědčení o registraci. Je to zásadní změna oproti předchozímu zákonu. Až dosud totiž platilo, že překročení obratu, resp. první den druhého měsíce následujícího po měsíci, ve kterém byl překročen obrat, znamenalo automaticky, že dotyčný se stal
(poznámka: § 98 zákona č. 235/2004 Sb. upravuje náhradu za neuplatnění daně při nesplnění zákonné registrační povinnosti).de facto
plátcem daně, i když de iure
ještě plátcem nebyl. V prvních odstavcích je řešen nejtypičtější případ, kdy osoba povinná k dani, se sídlem a místem podnikání nebo provozovnou v tuzemsku, tedy osoba provádějící ekonomickou činnost, překročí obrat stanovený v § 6 odst. 1 ve výši 1 000 000 Kč. Jedná se o generální ustanovení, ze kterého nalezneme později výjimky. Ačkoliv je v zákoně napsáno, že se tato osoba stává plátcem od prvního dne třetího měsíce následujícího po měsíci, ve kterém překročila obrat, tak to není zcela výstižné. Aby to tak skutečně bylo, musí k tomu splnit ještě další podmínku, a to že musí podat do 15 dnů po skončení měsíce, ve kterém překročila obrat, přihlášku k registraci. Zde dochází ke zkrácení lhůty oproti předchozímu zákonu. Teprve po splnění registrační povinnosti se předchozí tvrzení stává pravdou. V případě nesplnění registrační povinnosti se stává plátcem až dnem účinnosti registrace a do doby registrace se dotyčné osoby poměrně výrazně dotýká § 98“V souvislosti s výše uvedeným nelze souhlasit s názorem krajského soudu, dle něhož byl stěžovatel v dané věci povinen zjišťovat obrat dodavatele žalobkyně z hlediska toho, zda nezavdal příčinu pro registraci ze zákona. Jak je zřejmé i z internetového výpisu z registru plátců DPH (http://adisreg.mfcr.cz), dodavatel žalobkyně nebyl v době od 10. 9. 2004 do 7. 11. 2004 registrovaným plátcem DPH. Ze správního spisu dále vyplývá, že správce daně se v dané věci s ohledem na skutečnost, že zákon o DPH konstituuje plátcovství i z jiných právních titulů než překročení výše obratu, zaměřil i na zjištění, zda dodavatel žalobkyně nesplňoval jinou zákonnou podmínku pro vznik plátcovství. Jak je uvedeno v přípisu Finančního úřadu v Uherském Hradišti ze dne 23. 11. 2005,
„závěrem odpovědi na dožádání Finanční úřad v Šumperku uvádí, že mu nejsou známy žádné skutečnosti, které by zakládaly společnosti VELBIKE, spol. s r. o., povinnost registrace k dani z přidané hodnoty podle ustanovení § 94 odst. 7 nebo § 94 odst. 2 zákona č. 235/2004 Sb. ... Přijaté služby od společnosti IMAGINE & Sport S.R.L. z Itálie byly dle přiloženého dokladu u odvolání společnosti KOVL spol. s r. o. poskytnuty dnem 9. 9. 2004, tedy v době, kdy společnost VELBIKE, spol. s r. o., byla ještě plátcem DPH“.
Na základě uvedených důvodů je možno konstatovat, že správce daně v předmětné věci spolehlivě vyvrátil tvrzení žalobkyně, dle něhož dodavatel, který mu vystavil daňový doklad, byl v době vystavení plátcem DPH. Jestliže žalobkyně chtěla vyvrátit skutečnosti zjištěné správcem daně stran plátcovství jejího dodavatele, musela by v souladu s principem důkazního břemene předložit důkazní prostředky toto její tvrzení podporující. Tak tomu ovšem v souzené věci nebylo, žalobkyně proto své důkazní břemeno neunesla, neboť skutečnosti, které doložila, byly správcem daně vyvráceny.
Zasílání aktuálního vydání na e-mail
Zadejte Vaši e-mailovou adresu a budeme Vám nové vydání zasílat automaticky.