Vydání 2/2018

(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 11. 2017, čj. 3 Afs 96/2016-40)

Finanční úřad pro Jihočeský kraj (správce daně) rozhodl dne 5. 3. 2014 o dodatečném platebním výměru na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období březen 2011, jímž byla žalobkyni doměřena daň z přidané hodnoty ve výši 193 788 Kč a stanovena povinnost uhradit penále z takto doměřené daně ve výši 20 % (tj. 38 757 Kč).

Odvolání žalobkyně žalovaný zamítl rozhodnutím ze dne 24. 9. 2014 a dodatečný platební výměr potvrdil.

Žalobkyně se domáhala zrušení rozhodnutí žalovaného u Krajského soudu v Českých Budějovicích, jenž rozsudkem ze dne 23. 3. 2016, čj. 10 Af 74/2014-33, žalobu zamítl.

Krajský soud uvedl, že předmětem sporu mezi účastníky je právní otázka, zda je prodej nedokončené rostlinné výroby (rostlin zasazených v půdě, v určitém stadiu růstu, ovšem dosud nezralých ke sklizni) možné považovat za dodání zboží ve smyslu § 13 zákona o DPH, nebo zda se jedná o poskytnutí služby podle § 14 odst. 1 písm. a) téhož zákona. S odkazem na § 4 odst. 2 a § 14 odst. 1 zákona o DPH krajský soud uvedl, že podle naposledy citovaného „“ ustanovení se za poskytnutí služby pro účely zákona o DPH považují všechny činnosti, které nejsou dodáním zboží nebo převodem nemovitostí. Takto je poskytnutí služby, coby předmětu daně, definováno nejobecnějším způsobem, a to jednak jeho vymezením vůči ostatním předmětům daně, a jednak tím, že se musí jednat o činnost. Krajský soud dospěl k závěru, že ačkoli jsou rostliny vyhodnoceny jako součást pozemku, není tím nijak dotčeno, že jejich vlastníkem byla žalobkyně jako uživatel pozemku. Domnívala-li se žalobkyně, že oddělením rostlin od půdy nedojde k jejich znehodnocení, pak krajský soud měl názor opačný a uvedl, že tímto způsobem se přeruší jejich vývoj a znemožní se jim dorůst do stadia zralosti a poskytnout úrodu. Ačkoli krajský soud připustil, že rostliny by mohly být z půdy odděleny a pak znovu prodány za jiným účelem, pokládal současně tuto argumentaci za spekulativní, neboť v době uskutečnění zdanitelného plnění rostliny od půdy odděleny nebyly, a tudíž jako samostatné movité věci v právním slova smyslu neexistovaly a nebylo možné je převádět jako zboží. K žalobní námitce, že k poskytnutí služby nedošlo, neboť služby jako orba, setí a hnojení již dávno v právním smyslu neexistovaly, krajský soud upozornil, že pro daňové orgány nebyly rozhodující práce provedené v minulosti. Žalovaný sice nerozporoval způsob ocenění nedokončené výroby znalcem, nicméně jádrem sporu je zde povaha plnění z hlediska daňového práva hmotného. Pokud jde o způsob, jakým bylo o dané položce účtováno podle účetních předpisů, krajský soud připomněl, že zatímco cílem účetnictví je poskytovat informace pro účely kontroly a řízení, cílem daňového systému je kromě jiného výběr daní. Z tohoto důvodu není možné finanční a daňové účetnictví sjednotit, neboť oba typy mají odlišné cíle, podléhají odlišným pravidlům a slouží jiným účelům. Ačkoli se tedy o nedokončené výrobě účtuje jako o zásobách (hmotný majetek), pro daňové zařazení poskytnutého zdanitelného plnění stanovuje pravidla zákon o DPH a jedině podle nich lze hodnotit, zda byl převod nedokončené rostlinné výroby dodáním zboží nebo poskytnutím služby. Rozsudek krajského soudu žalobkyně (stěžovatelka) napadla kasační stížností, v níž uvedla, že

na základě rozhodnutí Státního zemědělského intervenčního fondu, Ministerstva zemědělství a Kontroly ekologického zemědělství u ní došlo k rozdělení hospodaření na konvenční a ekologické a k založení nové společnosti AGRO Nišovice. Zatímco tato společnost hospodaří konvenčně, stěžovatelka hospodaří ekologicky na najatých pozemcích. Do společnosti AGRO Nišovice proto byly převedeny pozemky oseté konvenčním způsobem.

Stěžovatelka namítala, že s odkazem na šestou směrnici Rady 77/388/EHS o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu (dále jen „šestá směrnice“), podle které se dodáním zboží rozumí převod práva nakládat s hmotným majetkem jako vlastník, a poskytováním služeb jakékoli plnění, které není dodáním zboží ve smyslu článku 5 šesté směrnice, mohou tato plnění zahrnovat i postoupení nehmotného majetku bez ohledu na to, zda je vázán na určitý písemný doklad, závazek zdržet se určitého jednání nebo toto jednání či situaci snášet a konečně poskytování služeb na základě úředního příkazu nebo zákona. Na tomto podkladě se stěžovatelka domnívala, že pokud by se vzrostlé obilí nepovažovalo za zboží, nebylo by možné obchodovat ani s obilím, které ještě nebylo zaseto, ač se tak v praxi děje. Namítala, že pojem „“ je v judikatuře Soudního dvora EU (konkrétně v rozsudku ze dne 10. 12. 1968, , 7/68) definován jako hmotný předmět (na rozdíl od služeb), předmět obchodní transakce a předmět ocenitelný v penězích. Zbožím je hmotný statek určený k prodeji, což znamená, že toto zboží za určitých podmínek svého majitele změní a vlastnictví produktu přejde z prodávajícího na kupujícího, přičemž nejčastější podmínkou pro přechod vlastnictví je zaplacení kupní ceny. Pokud je zbožím i energie, pak byl dle stěžovatelky závěr, že jím nemohou být rostliny. Ani opora krajského soudu v § 507 občanského zákoníku z roku 2012 nemůže mít vliv na začlenění rostlin v jakémkoli stavu do kategorie „“, neboť i pozemek je zbožím. Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že krajský soud nijak nehodnotil ani nevylučoval důvody sklizně v různých fázích růstu, ale vyjádřil přesvědčení, že existuje rozdíl mezi prodejem sklizených rostlin a převodem práv k nedokončené rostlinné výrobě, kdy jsou rostliny ještě součástí pozemku (tj. nikoli samostatnou movitou věcí) a kdy nabyvatel získává právo tuto rostlinnou výrobu dokončit a právo na sklizeň. Žalovaný uvedl, že nedokončenou rostlinnou výrobu lze prodat buď společně s pozemkem (což se v daném případě nestalo), nebo lze k této nedokončené rostlinné výrobě poskytnout právo. Na závěr žalovaný uvedl, že pouhá skutečnost, že za převod práv k nedokončené rostlinné výrobě bylo zaplaceno, nemůže být považována za důvod pro kvalifikaci tohoto zdanitelného plnění jako zboží, neboť úplata za uskutečněné zdanitelné plnění je esenciální podmínkou pro vymezení předmětu DPH podle § 2 zákona o DPH.

Nejvyšší správní soud rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.