125/2004
Daňové řízení a disimulovaný právní úkon
Daňové řízení: disimulovaný právní úkon
k § 2 odst. 7 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (v textu též "daňový řád")
Ze zásady uvedené v § 2 odst. 7 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, plyne, že v daňovém řízení se bere v úvahu vždy skutečný obsah právního úkonu nebo jiné skutečnosti rozhodné pro stanovení či vybrání daně bez ohledu na to, zda je skutečný stav zastřen stavem formálně právním. Tuto zásadu musí správce daně respektovat i tehdy, svědčí-li ve prospěch daňového subjektu.
(Podle rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 24. 9. 2003, čj. 15 Ca 31/2001-28)
Věc:
Společnost s ručením omezeným A. v Ž. proti Finančnímu ředitelství v Ústí nad Labem o daň darovací.Finanční úřad v Kadani dne 12. 4. 2000 vyměřil žalobci dvěma platebními výměry daňovou povinnost k dani darovací ve výši 904 700 Kč a ve výši 1 024 609 Kč, a to z titulu smlouvy o bezúplatném zřízení věcného břemene na dobu 20 let.
Žalobce se proti oběma rozhodnutím správního orgánu I. stupně odvolal. Žalovaný dne 29. 11. 2000 v obou případech odvolání zamítl. Žalobce tedy obě rozhodnutí žalovaného napadl dvěma samostatnými žalobami u Krajského soudu v Ústí nad Labem, který obě věci spojil ke společnému projednání.
Žalobce napadená rozhodnutí označil za nezákonná, neboť žalovaný nerespektoval princip daňového řízení, dle kterého se daňová povinnost fyzických a právnických osob stanoví v závislosti na jejich příjmech nebo jiném majetkovém prospěchu. Konkrétní výše daňové povinnosti má pak být vyměřována z prospěchu skutečného, nikoli z prospěchu fiktivního.
Žalobce na vysvětlenou uvedl, že v rámci své podnikatelské činnosti jako nájemce uzavřel dvě nájemní smlouvy. Předmětem těchto smluv byl pronájem pozemků a umožnění těžby štěrkopísku na těchto pozemcích, přičemž oba pronajímatelé se vedle toho zavázali uzavřít se žalobcem smlouvu o bezúplatném zřízení věcného břemene na dobu 20 let, spočívajícího ve strpění přístupu na tyto pozemky za účelem jejich užívání k provádění těžby štěrkopísku, a to z důvodu formálního posílení právního postavení. Přestože v obou smlouvách o zřízení věcného břemene je stanoveno, že se věcné břemeno zřizuje bezplatně, z nájemních smluv je zřejmé, že cena těchto věcných břemen je zahrnuta v platbě nájemného. Žalobce pak jako nájemce z nájemní smlouvy a jako oprávněný ze smlouvy o zřízení věcného břemene získává na základě obou smluv pouze jedno plnění, a to právo užívání najatých pozemků a provádění těžby štěrkopísku.
Žalovaný - přestože mu daňový řád ukládá povinnost hodnotit důkazy ve vzájemné souvislosti - se podle slov žalovaného vůbec smyslem smlouvy o zřízení věcného břemene nezabýval: věcné břemeno a nájem posoudil v daném případě jako dva odlišné instituty, čímž dospěl k závěru, že totéž plnění lze považovat za dvojnásobný majetkový prospěch, a to úplatný a bezúplatný, k němuž existuje formálně duplicitní právní titul. Vůlí stran však od počátku bylo to, aby nájemné, formálně hrazené jen na základě jednoho z duplicitních právních titulů, bylo protihodnotou celého obsahu plnění, tj. práva pozemky užívat za účelem těžby, práva vstupu a práva nebýt v užívání rušen vlastníkem, což koresponduje zákonné úpravě institutu nájmu. Proto plnění poskytované vlastníkem pozemku není plněním bezúplatným, a nemůže tedy být předmětem darovací daně.
Žalovaný navrhl zamítnutí žaloby v plném rozsahu. Uvedl, že uzavírání smluv o nájmu a o zřízení věcného břemene je v souladu se základní zásadou smluvní svobody a je plně v dispozici daňových subjektů. Platný právní řád neumožňuje finančním orgánům sjednávat nápravu tam, kde daňový subjekt neznalý práva uzavře platný právní úkon, o němž se domnívá, že nepodléhá zdanění.
Žalovaný má za to, že uzavřením shora uvedených smluv o bezúplatném zřízení věcného břemene vznikl předmět daně darovací dle § 6 odst. 1 písm. a) zákona ČNR č. 357/1992, o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, neboť smlouvy nikde neodkazují na to, že cena věcného břemene je zahrnuta v platbě nájemného. Správce daně nehodnotí projevy vůle směřující k uzavření smlouvy, nýbrž pouze obsah účinné smlouvy ke dni vzniku předmětu daně v souladu s daňovými předpisy. Při rozhodování v rámci daňového řízení hodnotí správce daně důkazy podle své úvahy, a to každý zvlášť i v jejich vzájemné souvislosti; přitom přihlíží ke všemu, co v průběhu daňového řízení vyšlo najevo. Žalovaný dále vyjádřil názor, že v daném případě byly uzavřeny dvě samostatné platné a účinné smlouvy: smlouva nájemní a smlouva o zřízení věcného břemene. Každou smlouvu správce daně podrobil hodnocení, zda podle některého daňového předpisu její obsah nezakládá předmět daně. Daní darovací není zdaňován žalobcův prospěch plynoucí z užívání pozemku, nýbrž zřízení práva k věci cizí, jehož nerušený výkon se stát zavazuje chránit po poměrně dlouhou dobu a které poskytuje oprávněnému poměrně rozsáhlá práva k věci cizí.
Krajský soud v Ústí nad Labem napadená rozhodnutí zrušil a věci vrátil k dalšímu řízení.
Z odůvodnění:
Podle § 6 zákona ČNR č. 357/1992, o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, je předmětem daně darovací bezúplatné nabytí majetku, přičemž majetkem se pro účely této daně rozumí i jiný majetkový prospěch. Z citovaného ustanovení tak vyplývá, že dani darovací je podrobeno bezúplatné nabytí majetku. Aplikováno na souzenou věc to znamená, že zdaněn může být majetkový prospěch obdarovaného, tedy i oprávněného z věcného břemene, který ale musí být skutečně poskytnut.
Podle § 663 občanského zákoníku se nájemní smlouvou pronajímatel zavazuje přenechat za úplatu nájemci věc, aby ji dočasně užíval nebo z ní bral i užitky. Ustanovení § 151n občanského zákoníku stanoví, že věcná břemena omezují vlastníka nemovité věci ve prospěch někoho jiného tak, že je povinen něco strpět, něčeho se zdržet nebo něco konat. Z ustanovení § 39 občanského zákoníku pak vyplývá, že neplatný je ten právní úkon, který svým obsahem nebo účelem odporuje zákonu nebo jej obchází anebo se příčí dobrým mravům.
Za situace, kdy žalobce v rámci své podnikatelské činnosti uzavřel dvě nájemní smlouvy, ve kterých vystupoval jako nájemce výše vymezených pozemků za účelem umožnění těžby štěrkopísku, a kdy vedle těchto smluv uzavřel následně s pronajímateli ještě smlouvy o bezúplatném zřízení věcného břemene na dobu 20 let, spočívajícího ve strpění přístupu na tytéž pozemky za účelem jejich užívání k provádění těžby štěrkopísku, nelze než dovodit, že tytéž pozemky, které žalobce užívá z titulu nájemní smlouvy, nemohou být za trvání nájemního vztahu platně přenechány do užívání i z titulu práva odpovídajícího věcnému břemenu. Tento závěr je tedy nutné učinit vždy, když se jedná o shodný předmět užívání nájmu a věcného břemene, byť mezi týmiž smluvními stranami.
Správcem daně v I. stupni a následně žalovaným učiněný závěr, že pro věc není rozhodný skutečný, ale formálně právní stav, vychází z vadného hodnocení důkazů a je v příkrém rozporu se základními zásadami daňového řízení, jmenovitě se zásadou uvedenou v ustanovení § 2 odst. 7 daňového řádu. Podle této zásady se v daňovém řízení bere v úvahu vždy skutečný obsah právního úkonu nebo jiné skutečnosti, bez ohledu na to, je-li zastřen stavem formálně právním, přičemž tuto zásadu musí správce daně respektovat nejen tehdy, je-li ve prospěch daňových příjmů, ale i tehdy, svědčí-li ve prospěch daňového subjektu.
(art)
Zasílání aktuálního vydání na e-mail
Zadejte Vaši e-mailovou adresu a budeme Vám nové vydání zasílat automaticky.