Vydání 8/2017

Žalovaný vydal dne 19. 3. 2015 s odkazem na § 11 odst. 1 písm. d), § 80 a § 81 daňového řádu žalobkyni výzvu k vydání účetnictví za účetní období roku 2012 vedeného podle § 4 odst. 10 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, v technické (elektronické) formě v souladu s § 33 odst. 2 písm. b) tohoto zákona a k vydání evidence pro daňové účely za zdaňovací období březen až prosinec 2012 vedené podle § 100 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen "zákon o DPH"). Zároveň žalobkyni ve výzvě sdělil, že jako správce daně bude v rámci vyhledávací činnosti podle § 78 daňového řádu provádět místní šetření daně z příjmů za zdaňovací období roku 2012 a daně z přidané hodnoty za zdaňovací období březen až prosinec 2012.

Žalobkyně podala u Krajského soudu v Hradci Králové žalobu na ochranu před nezákonným zásahem správního orgánu, který spatřovala v uvedené výzvě. Krajský soud žalobu zamítl rozsudkem ze dne 8. 12. 2016, čj. 31 Af 73/2015-49.

V odůvodnění krajský soud uvedl, že nelze dojít k závěru, že žalovaný nebyl oprávněn, v souvislosti s oznámením o místním šetření ohledně daně z příjmů za zdaňovací období roku 2012 a daně z přidané hodnoty za zdaňovací období březen až prosinec 2012, požadovat na žalobkyni formou výzvy předložení účetnictví za účetní období roku 2012, vedeného dle § 4 odst. 10 zákona o účetnictví, v technické (elektronické) formě v souladu s § 33 odst. 2 písm. b) tohoto zákona, a vydání evidence pro daňové účely za zdaňovací období březen až prosinec 2012, vedené dle § 100 zákona o DPH. Krajský soud se závěrem žalobkyně o velkém rozsahu informací o jejich podnikatelských aktivitách souhlasil, neztotožnil se však s jejím názorem o nedaňovém charakteru informací. Odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 1. 2015, čj. 1 Afs 148/2014-32, který se opírá o nález Ústavního soudu ze dne 1. 6. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05, a z něhož je patrné, že tato koncepce důkazního břemene, jak v současném právním předpisu, tak i dřívějším (zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků), představuje ještě ústavně konformní průlom do ústavněprávní ochrany autonomie jednotlivce, tedy omezení jeho autonomní sféry, do níž je veřejné moci umožněno zasahovat z důvodu existence určitého a ústavně aprobovaného veřejného zájmu, v daném případě se jedná o zájem na stanovení, vyměření a výběru daně, z hlediska ochrany vlastnického práva aprobovaný právě namítaným čl. 11 odst. 4 Listiny základních práv a svobod. Pokud by byly námitky žalobkyně shledány oprávněnými, došlo by k popření rozsahu oprávnění správce daně, vyjádřeného v § 78 daňového řádu, tedy, že tento je nadán pravomocí sledovat v rámci vyhledávací činnosti vývoj daňové povinnosti ještě v časovém úseku před započetím daňového řízení, a získávat tak prostředky pro splnění důkazního břemene, které zákon v některých případech správci daně stanoví, zde např. § 92 odst. 5 daňového řádu, s tím, že obsahem této činnosti je především vyhledávání a opatřování důkazních prostředků, tedy informací, důležitých pro rozhodování.

Krajský soud v žalobě postrádal bližší argumentaci k vyjádření pochybností žalobkyně ohledně toho, že žalovaným žádané materiály nemohou sloužit k cílům vyhledávací činnosti dle § 78 daňového řádu. Krajský soud poukázal na skutečnost, že základem činnosti správce daně je provádění kontrolní činnosti nad dodržováním daňových předpisů a k této slouží v zákoně popsané prostředky. Námitku případného potenciálního obchodního zneužití tak krajský soud nepovažoval v daných souvislostech za vážně míněnou, neboť by popírala samotnou podstatu činnosti správce daně. V daném případě nedošlo k nepřípustně extenzivnímu výkladu § 78 daňového řádu. Žalovaný totiž nežádal na žalobkyni vydání jakýchkoliv údajů, ale právě pouze dokladů účetních a evidenčních, které slouží jako daňové podklady. To, že žalovaný kontaktoval odpovědnou osobu žalobkyně a telefonicky ji vyzval k potřebné spolupráci, která však v toku předpokládané lhůty nebyla akceptována, a posléze tedy vydal písemnou výzvu k předložení dokladů, krajský soud nepovažoval za nepřípustné jednání, které by mohlo vést k vyslovení nezákonnosti napadeného postupu žalovaného.

Proti rozsudku podala žalobkyně (stěžovatelka) kasační stížnost.

Uvedla, že výzvou došlo k nepřípustnému zásahu do jejího veřejného subjektivního práva na informační sebeurčení, když po stěžovatelce bylo v rozporu se zákonem požadováno značné množství informací o její obchodní činnosti. V případě nesplnění uložené povinnosti jí hrozila sankce v podobě vysoké pořádkové pokuty. Nadto poskytnutí požadovaných informací znamenalo pro stěžovatelku administrativní zátěž, kterou by jinak nebyla nucena vynaložit. Jednalo se tedy o zásah do jejich práv, který je navíc zcela nepřiměřený, a proto nezákonný. Krajský soud se řádně nezabýval její argumentací a dospěl k nesprávným skutkovým závěrům.

Žalovaný vydal předmětnou výzvu zcela mimo zákonný rámec správy daní. Ačkoli byla výzva vydána podle § 11 odst. 1 písm. d) § 80 a § 81 daňového řádu, fakticky k žádnému místnímu šetření nedošlo. V odůvodnění výzvy bylo odkázáno na § 81 odst. 2 daňového řádu, ale takové oprávnění se váže pouze k prováděnému místnímu šetření, nikoli obecně k celé vyhledávací činnosti správce daně. Samotná vyhledávací činnost nedává správci daně pravomoc vydávat výzvy daňovým subjektům ke splnění povinnosti.

Podle stěžovatelky žádné ustanovení daňového řádu nedává správci daně právo vydávat v rámci prosté vyhledávací činnosti písemné výzvy, jimiž by ukládal daňovým subjektům povinnosti a jejich splnění vyžadoval, pod hrozbou majetkové újmy. Žalovaný tak neměl k vydání předmětné výzvy vůči stěžovatelce pravomoc, a z tohoto důvodu se jednalo o výzvu nezákonnou. Výzvou k vydání veškerého účetnictví také dochází k zásahu do práva na svobodu podnikání, neboť daňový subjekt je nucen proti své vůli poskytnout správci daně informace o své podnikatelské činnosti. Požadavek na předložení celého účetnictví fakticky přechází do komplexní kontroly činnosti daňového subjektu.

Stěžovatelka dále namítala, že krajský soud odkázal ve svém rozhodnutí na nález Ústavního soudu ze dne 1. 6. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05, ve kterém se pojednává o koncepci důkazního břemene v daňovém řízení. V případě vyhledávací činnosti konané mimo rámec daňového řízení se koncepce důkazního břemene neuplatní, neboť zde nedochází k dokazování. Ve fázi před zahájením daňového řízení nemůže veřejný zájem na stanovení daně převýšit oprávněné ústavně chráněné zájmy jednotlivce. Krajský soud podle stěžovatelky pochybil, když i v rámci vyhledávací činnosti dovodil přípustnost podobně rozsáhlého průlomu do informační autonomie daňového subjektu, jako při dokazování v daňovém řízení. Pokud krajský soud rozhodoval na základě nepřiléhavé judikatury, je jeho rozsudek nepřezkoumatelný.

Žalovaný navrhl zamítnutí kasační stížnosti. Uvedl, že ve shodné době vydání napadeného rozsudku krajského soudu vydal dne 6. 12. 2016 Ústavní soud nález sp. zn. Pl. ÚS 32/15, č. 40/2017 Sb., ve kterém se zaměřil na argumentaci navrhovatelů spočívající v tvrzení zásahu do práva na ochranu soukromí dle čl. 10 odst. 3 Listiny, co do jeho legitimity, nezbytnosti a proporcionality zájmu na shromažďování dat ve vztahu institutu kontrolního hlášení. Ustavní soud v uvedeném nálezu došel k závěru, že institut kontrolního hlášení se nijak nevymyká jiným daňovým institutům a je způsobilý naplnit zákonodárcem sledovaný účel. Dále Ústavní soud zkoumal, zda byl zákonodárci zvolen prostředek, který by byl k základním právům nejšetrnější. Připustil, že si lze sotva představit účinný nástroj správce daně, který by neshromažďoval žádné údaje o transakcích daňových subjektů, nelze ani od státu očekávat, že by zůstal stranou moderních technických prostředků a spokojil se s namátkovými kontrolami, které nemohou zajistit včasnost zjištění informací a přijetí potřebných opatření.

S přihlédnutím k vydané výzvě a rozboru institutu kontrolního hlášení v nálezu Ústavního soudu má žalovaný za to, že uvedenou výzvu nelze považovat za nepřiměřený zásah do práv daňového subjektu. Je z obecného pohledu jasné, že prakticky ve všech sporech mezi daňovým subjektem a státem (orgánem veřejné správy v oblasti správy daní) jde z ústavněprávního pohledu v té nejobecnější rovině o uplatnění tzv. zásady proporcionality (zákazu nadměrnosti zásahů do práv a svobod), kdy na jedné straně stojí základní ústavní práva občana a na straně druhé ústavním pořádkem chráněný veřejný statek.

Nejvyšší správní soud zrušil rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové a věc mu vrátil k dalšímu řízení.